放弃免税权.doc

增值税纳税人放弃免税权文件近日，财政部、国家税务总局下发了财税2007127号文关于增值税纳税人放弃免税权有关问题的通知。该文下发后在纳税人中引起了广泛反响，大家在关注该文对于放弃免税权应履行程序及相关要求的同时，也产生以下疑问：为什么会有纳税人主动提出放弃免税权？在此文之前，纳税人不能自由放弃这种权利吗？一、纳税人为什么会放弃免税权？ 该文的出台，其背景当然是此前有纳税人提出放弃免税权。纳税人提出这样的要求，原因自然是有些情况下征税比免税对其更有利。那么什么情况下征税会比免税更有利呢？我国的增值税是对应税项目在各个流转环节中的增值额计征的，其征收方式是一个环环相扣的链条式。任何一个环节征税或抵扣不足，就会导致该链条的脱节，使税负在不同环节间发生转移。正因如此，才会使免税在某些情况下不但不能给纳税人增加利益，反而加重其税收负担，甚至影响其产品销售：、非最终产品的免税，将增加纳税人的总体税负。举例说明：假设某产品从最初生产到最终退出市场流转进入消费领域经过如下环节，相关纳税人均为一般纳税人，各环节不考虑其他进项税额：1、甲公司由原材料加工成A产品，进项税额80，销项税额100；2、乙公司购入A产品加工成B产品，销项税额120；3、丙公司购入B产品加工成C产品，销项税额140；4、丁公司购入C产品销售给最终消费者，销项税额160.在以上流转环节中，甲、乙、丙、丁共产生增值税负1608080.下面我们分析在不同环节免税对纳税人总体税负的影响：1、甲公司A产品享受免税，因销售免税产品进项税额不能抵扣，同时不能开具专用发票（国有粮库销售免税粮食除外），因此甲公司增值税负为0，乙公司购入A产品加工成B产品销售产生的增值税负为120，甲、乙、丙、丁共产生增值税负01202020160；2、乙公司B产品享受免税，同理，甲、乙、丙、丁共产生增值税负20014020180；3、丙公司C产品享受免税，则甲、乙、丙、丁共产生增值税负20200160200；4、丁公司享受免税，则甲、乙、丙、丁共产生增值税负202020060.由以上分析可以发现，只有在产品最终进入消费领域从而退出市场流转时免税，纳税人的总体税负才会降低；如果对中间产品免税，则免征环节越往后，纳税人的总体税负越高，这是因为免税环节越往后，不能抵扣而转入产品成本的进项税额越大。对于下一环节纳税人，由于不能取得专用发票，必然加重其增值税负。如果下一环节纳税人可以从其他渠道以合适的价格购入非免税产品，他必然会选择不购入免税产品，从而势必影响享受免税待遇的纳税人产品销售，因此享受免税待遇的纳税人就有可能会提出放弃免税权的要求。、增值税先征后返、先征后退、即征即退改免征的产品，负面影响更大。增值税先征后返等改免征，对纳税人的一个利好是可以免征城市建设税和教育费附加，因为根据财税200572号文关于增值税营业税消费税实行先征后返等办法有关城建税和教育费附加政策的通知，对“三税”实行先征后返、先征后退、即征即退办法的，除另有规定外，对随“三税”附征的城市维护建设税和教育费附加，一律不予退（返）还；但不利的是，增值税先征后返等方式的产品可以开具专用发票，购买者可以获得进项税额抵扣，而免税产品不能开具专用发票，购买者不能获得进项税额抵扣，必然会加重其增值税负。以生产尿素企业为例，2005年7月1日前，其增值税的征收办法为先征后返50%，2005年7月1日后，根据财税200587号文关于暂免征收尿素产品增值税的通知，上述政策调整为暂免征增值税。这本来是一项保证化肥供应、稳定化肥价格的积极举措，却使以外购尿素为原料的企业在该政策改变后增值税负严重增加。因此对于这类企业来说，他们要求再改为先征后返甚至放弃免征待遇的呼声会更高。、购入原料按扣除率计算可抵扣进项税额的企业，一定情况下，征税比免税更有利。以外购免税农产品加工初级农产品的企业为例，如果加工的初级农产品不免税，由于购进的农产品以买价为依据扣除13的进项税额，而销售的产品以不含税销售额为依据按13计算销项税额，从而形成了“高征低扣”现象。如果产品增值率不高于13%，则会形成留抵税额，此时对于企业来讲，征税显然比免税更有利。类似现象还会发生在废旧物资回收企业。根据国税发200743号文关于废旧物资企业使用防伪税控系统开具专用发票有关问题的通知，一般纳税人生产企业购进废旧物资即使取得废旧物资专用发票，其可抵扣进项税额也只是发票注明金额乘10%扣除率，而生产的产品却要依17%的税率计征增值税。如果回收企业大部分废旧物资来源于一般纳税人的废料或者进口，则可以取得增值税抵扣凭证（专用发票或海关完税凭证），在回收企业不免税时，尽管会增加其增值税负，但生产企业可以获得17%的进项税额抵扣，一定条件下就可以降低纳税人的总体税负，同时也有利于回收企业在同业竞争中占据优势，扩大销售。二、财税2007127号文下发前，企业能否自由放弃免税权？ 根据国税发2005129文税收减免管理办法（试行），纳税人享受减免税的条件发生变化，应自发生变化之日起15个工作日内向税务机关报告，经税务机关审核后，停止其减免税。因此纳税人在申请享受减免税后，并非可以随便放弃这种权利，必须是相关条件发生了变化并经税务机关审核，这也是税法的严肃性所在。实际上在财税2007127号文之前，一些地方的税务部门就明文要求，对于免税权纳税人不得擅自变动；有的地方虽然允许纳税人放弃免税权，但也规定了相应的条件，如河北省冀国税流发199815号文关于增值税若干政策问题处理意见的通知规定：享受免税照顾的纳税人，如自愿放弃免税权，可以对其全部享受免税照顾的货物照章缴纳税款和使用专用发票。但对纳税人的决定，一旦确定两年内不得变更。三、纳税人放弃免税权应注意的几个问题。 财税2007127号文赋予了纳税人可以放弃免税权的权利，但同时也规定了若干要求，所以纳税人行使该权利，必须注意以下问题：1、放弃免税权应当从长计议。根据该文规定，纳税人放弃免税权应当以书面形式提交放弃免税权声明，报主管税务机关备案，并自提交备案资料的次月起按现行规定计算缴纳增值税。同时，纳税人自税务机关受理其放弃免税权声明的次月起12个月内不得再申请免税，这就要求纳税人对于放弃免税权必须从长计议，而不能只计一时之得失；2、放弃免税权必须综合考虑、全面平衡。该文第三条规定，纳税人一经放弃免税权，其生产销售的全部增值税应税货物或劳务均应按照适用税率征税，不得选择某一免税项目放弃免税权，也不得根据不同的销售对象选择部分货物或劳务放弃免税权。根据该规定，放弃免税权的企业就不可能存在兼营免税项目；另外，对于有多种产品享受免税的企业，个别产品可能征税比免税更有利，但由于其如果选择放弃免税权，必须放弃所有免税产品的免税权，因此纳税人必须要全面、综合地考虑各种产品放弃免税权后利益此消彼长的得与失。3、纳税人放弃免税权并不一定就能开具增值税专用发票，如果其在放弃免税权前不是一般纳税人，必须在放弃免税权后符合一般纳税人认定条件并经认定为一般纳税人，其销售货物或劳务方可开具专用发票，否则只能向税务机关申请代开税率为6%或4%的专用发票。4、纳税人放弃免税权后如果符合一般纳税人条件，其购进货物或劳务可以按规定计算抵扣进面税额，但必须要注意的是，其在免税期内购进用于免税项目的货物或者应税劳务所取得的增值税扣税凭证，一律不得抵扣。因此，纳税人在放弃免税权后，在计算可抵扣进项税额时，必须要注意相关货物或劳务的购进时间，以免因抵扣了不该抵扣的进项税额而受到处罚。为什么放弃增值税免税权的税收筹划你会觉得很难？企业筹划者在纳税筹划中需要具体问题具体分析，有时也要打破思维定式，独辟蹊径。如增值税免税是国家为鼓励一些特殊行业的发展而采取的税收优惠政策，如果企业筹划者采取主动放弃免税权的筹划思路，同样也能带来收益。目前，我国增值税计算方法是购进扣税法，属于间接计税。纳税人应纳的增值税税额等于销项税额减进项税额。而用于免税项目的购进货物或者应税劳务，其进项税额不得从销项税额中抵扣，销售时也一律不得开具增值税专用发票。如某有机化肥生产企业为增值税一般纳税人，其生产的化肥一直享受增值税免税优惠。该企业所生产的化肥既作为最终消费品直接销售给农业生产者，又作为原材料销售给其他化工企业(增值税一般纳税人)。假定销售给农业生产者和其他化工企业的比例为37，每吨化肥的不含税售价为2500元、成本为1755元(含从“进项税额转出”转入的255元)。该企业生产化肥的原材料均从一般纳税人处采购并取得增值税专用发票。该有机化肥生产企业如果享受免税优惠，则应纳增值税为0。如果放弃免税优惠，则应纳增值税为70万元（250013%-255）。从数字上看，似乎放弃免税优惠并非明智之举。但这只是分析了有机化肥生产企业的增值税应纳税额，而没有考量企业的最终利润。仅仅根据应纳税额的多寡，无法判断出企业利润水平的高低。特别是当该有机化肥生产企业面对的客户主要是化工企业时，情况会变得更为复杂。放弃免税优惠，从企业的角度来看，如果进项税额较为可观，可换来进项税额的扣减，使得生产成本明显下降。从客户的角度来看，由于销售给化工企业的化肥并非最终产品，而是下一环节纳税人的生产原材料。因此，一旦化肥享受了免税优惠，反而会导致其包含的以前环节已经缴纳的增值税不能向以后的环节转移，而是沉淀为产品成本的一部分。这势必使得下一环节的纳税人提高产品的销售价格，以维持原有的利润水平。反过来，在同等条件下，此时下一环节的纳税人显然会更偏好于放弃免税优惠的原材料，以获得可以抵扣的增值税专用发票。放弃免税优惠时，有机化肥生产企业的毛利为91371.68万元2500/(1+13%)-(1755-255)30+2500-(1755-255)70。享受免税优惠时，有机化肥生产企业的毛利为74500万元(2500-1755)(30+70)。所以，放弃免税权更为有利。谨防“高征抵扣”案例：B环保集团公司为一般纳税人。2013年B环保集团甲公司收购社会上的废旧物资价值234万元，没有增值税专用发票。B环保集团乙公司将废旧物资加工为A型钢材，出售给属于本集团的另一制造企业机械制造公司（属于一般纳税人），开出增值税专用发票，价款为400万元，增值税销项税额为68万元。那么该企业是否应该放弃免税权呢？分析：B环保集团公司如果选择免税，那么A型钢材的销售价格400万元减去成本234万元，毛利润为166万元。反之，如果B环保集团公司选择放弃免税权，则根据财政部门的规定可以按10%的税率计算可抵扣的进项税，那么，234万元的废旧物资的进项税为23.4万元，销项税额68万元减去23.4万元，实际税务负担为44.6万元。毛利润为189.6万元400-（234-23.4）。比上面多盈利23.4万元（其他费用不与考虑）。也就是说，实际税务负担减轻的同时增加了公司收益。由此可见，B环保集团公司应该选择放弃免税权。但是如果利民环保集团甲公司不具备一般纳税人资格，而利民环保集团乙公司是一般纳税人，那么，按照税务部门的规定，A型钢材必须按照17%纳增值税，销项税额68万元不能免税，而进项税额只能按照4%的税率计算，234万元的废旧物资进项税额为9.36万元，实际税务负担为58.64万元（68-9.36），比免税方案高出14.04万元。毛利润为175.36万元400-（234-9.36）。由此可见，在这种情况下，还是不放弃免税权为好。原因是放弃免税权必然要增加纳税人的总体税务负担。综上所述，可以得出某些免税产品的购进虽然可以计算扣除进项税额，但是，由此而使得增值税链条中发生“高征低扣”的现象，也会增加整个流转环节的增值税负。所以，纳税人是否选择放弃免税权，应该权衡总体税务负担的大小。开具增值税专用发票更划算案例：C大米加工厂2013年收购稻谷100万公斤，收购单价每公斤2.6元，支付收购金额260万元，计提进项税额33.8万元。生产大米52万公斤、细米14万公斤、细糠10万公斤、粗壳22万公斤，加工消耗电力3.64万元，进项税额0.6188万元，大米销售价为5元/公斤、细米及细糠的销售单价均为每公斤4.5元，粗壳的销售单价为每公斤2元。分析：根据财政部、国家税务总局关于饲料产品免征增值税问题的通知（财税2001121号）的规定，糠麸属单一大宗饲料为免税产品，大米加工厂可以选择免税。如果该大米加工厂放弃免税，细糠一项应计提的销项税额为14.04万元。如果选择免税，细糠应转出的进项税额为12.63万元45（45+260+63+44）（33.8+0.6188），两者相差1.41万元。该加工厂选择放弃免税，有助于自身在销售中处于有利地位。因为如果选择免税，细糠的购买方（油脂企业）就不能索取到增值税专用发票，购买方往往以此为由压低细糠的购买价格，使大米加工厂的利益受损。大米加工厂如果主动放弃免税，就可以正常开具增值税专用发票，也就能避免购买方（油脂企业）找借口压低细糠价格。再者，这类企业放弃免税并不会导致其多缴税，因为这类企业的留抵税额本身比较大，放弃免税后计提的销项税额只是冲减了一部分留抵税，并不会改变留抵税格局。放弃免税权还需注意6点第一，放弃免税权不能随意选择。要书面提交声明，由纳税人主动提出。不申请不放弃，税务机关不能主动要求纳税人放弃。第二，要及时报税务机关备案。税务机关接受备案从形式上表明税务机关已认可纳税人的声明，从时间上已确认放弃免税权的起始时间。第三，纳税人销售免税货物，不得开具增值税专用发票。但如果放弃了免税权，则使得免税货物变成了应税货物，可以开具增值税专用发票，这与增值税有关规定并不矛盾。第四，放弃免税权的纳税人符合一般纳税人认定条件尚未认定为增值税一般纳税人的，应当按现行规定认定为增值税一般纳税人。其销售的货物或劳务可开具增值税专用发票。第五，放弃免税权后，不能在限定期限和限定范围随意变更。一是从时间上必须保证36个月不能变更，并且纳税人在免税期内购进用于免税项目的货物或者应税劳务所取得的增值税扣税凭证，一律不得抵扣。二是不得根据不同的销售对象选择部分货物或劳务放弃免税权，不能因为部分销售对象不索取专用发票就按免税申报。第六，需要引起纳税人注意的是，如果企业有多种免税项目，有的免税项目能准确分开核算，有的不能准确分开核算，在计算免税还是应税划算时，不能只计算某一类免税项目放弃后的利润流入，而要计算所有的免税权都放弃的情况下是否划算，不能误以为放弃一部分免税权后可以继续享受其他免税项目的免税权。统筹考虑免税项目是选择可否放弃免税权的关键。放弃免税权更划算案例：A矿业有限公司主要购进铜、锌毛矿生产铜精矿、锌精矿。2013年2月产品销售收入为7702107.47元，其中伴生金矿收入304878.38元（1.8公斤），铜精矿收入7397229.09元，销项税额为961639.78元（7397229.0913%），进项税额1043679.32元。根据财政部、国家税务总局关于黄金税收政策问题的通知（财税2002142号）文件规定，黄金生产和经营单位销售黄金和黄金矿砂（含伴生金），免征增值税。而财政部、国家税务总局关于调整金属矿非金属矿采选产品增值税税率的通知（财税字199422号）文件规定，金属矿采选产品、非金属矿采选产品增值税税率由17%调整为13%。方案一，