我国会计准则制定过程存在的问题及对策.pdf

管理观察 Management Observer 总第 606 期 第 7 期 2016 年 3 月 上旬出版 176 我国会计准则制定过程存在的问题及对策 王立龙 （西南民族大学管理学院，四川 成都 6 1 0 0 4 1 ） 摘要：会计准则的制定过程实际上是一种公共选择过程，它可以看成是两个以上利益主体，按照某一项 或若干项特定规则展开博弈和协商，进而形成特殊契约的交易过程。笔者对我国当前会计准则制定的主 要过程及其存在的主要问题进行了深入探讨与分析，并从制定导向、制定主体、制定方法和制定程序 4 个方面提出了优化我国会计准则制定过程的措施和建议。 关键词：会计准则 制定过程 对策 高质量的会计标准可以提高会计信息质量，在推进 企业改革、促进资本市场发展保持金融稳定等方面也有 积极作用 1-2。21 世纪以来，西方发达国家积极推进本国 会计准则与国际会计准则的趋同，重视提升概念框架的 作用，为建立一套高质量的会计准则采取了一系列有效 行动。2010 年 4 月，我国也紧跟世界发展潮流颁布中 国企业会计准则与国际财务报告准则持续趋同路线图 ， 从战略层面对我国企业的会计准则制定工作进行了系统 安排与部署。近些年，我国积极响应国际会计准则理事 会的各种号召，一方面努力投入到各种国际性文件的制 定活动中，另一方面也不断根据我国的现实情况完善会 计准则制定工作 3。 一、我国当前会计准则制定的主要过程 一般而言，会计准则制定主要包括两个方面的内容： 第一是会计准则的制定程序，包括准则立项、起草等一 系列具体的过程；第二是会计准则制定的理论依据或内 在机理。前者体现出会计准则制定过程的先后次序，后 者则反映会计准则制定依据与结果的关系，二者互为逻 辑， 相得益彰， 为高水准会计准则的制定奠定坚实的基础。 基于国际会计准则理事会和国外的先进经验，财 政部结合我国实际情况拟定国内会计准则制定的基本程 序。2003 年初，由于会计准则委员会进行重大改组，我 国建立了全新的中国会计准则委员会（China Accounting Standards Committee，简称 CASC）。同年 7 月，财政部 第 21 号文发布了会计准则制定程序，将我国会计准 则制定分为立项、起草、公开征求意见和发布 4 个阶段： （一）立项阶段 财政部会计司根据我国经济发展的需要，提出会计 准则立项意见， 向会计准则委员会和有关方面征求意见。 会计司根据会计准则委员会和有关方面的意见和建议， 对会计准则立项意见做出修改调整，按规定程序报财政 部领导批准后正式立项。会计准则委员会应根据需要， 结合确定的会计准则项目和立项意见， 成立项目研究组， 开展课题研究，形成研究报告。 （二）起草阶段 会计准则项目立项后， 会计司立即组成项目起草组。 项目起草组根据所承担的会计准则项目，及时提出工作 计划和时间表，在有关研究报告和实际调查研究的基础 上，起草完成讨论稿，由会计司提交会计准则委员会征 求意见，修改后形成征求意见稿。 （三）公开征求意见阶段 会计司应通过向各省、自治区、直辖市和计划单列 市财政厅（局）以及国务院有关业务主管部门印发征求 意见稿、 在会计准则委员会网站和其他主要媒体上公布、 召开座谈会、研讨会等形式，向社会广泛征求意见。项 目起草组应对公开征求的意见进行汇总，并根据反馈意 作者简介： 王立龙（1 9 8 8 - ），男，民族：回，籍贯：宁夏银川，学历：硕士研究生，研究方向：公共政策分析。 177 会计与金融管理 见对征求意见稿进行修改，形成草案，由会计司再次提 交会计准则委员会征求意见。 （四）发布阶段 项目起草组根据会计准则委员会的意见对草案进行 修改，形成送审稿，会计司按规定程序报送财政部领导 审定后，由财政部发布并组织实施。 二、我国会计准则制定过程中存在的问题 总体而言，目前我国的会计准则制定机构也在努力 建立一种能够充分吸收各方观点、提高会计准则水准与 质量的工作机制，也确实取得过很多成绩，但是与规范 的会计准则制定过程相比，以下问题仍然会严重影响并 制约我国会计准则制定过程的标准化和国际化水平： （一）制定机构的代表性和独立性都有待加强 一方面，尽管在我国会计准则制定过程中吸引了不 同的社会群体参与，如高等院校教师、政府官员以及有 关部门的实务工作者等，甚至还将国外相关专家的建议 纳入考量体系，但并没有将那些代表广大会计准则使用 者、高应用频率且会影响到会计准则客观程度的群体考 虑、吸收进来，虽然在会计准则制定的某一阶段征求、 咨询过广大会计工作者的意见，但是其作用明显不如直 接参与会计准则制定那样直接。 另一方面，会计准则涉及利益主体众多，既有投资 人， 又有债权人， 涉及的利益类型也多样， 既有企业利益， 又有个人利益乃至国家利益，不同的利益主体在利益的 动态变化中会产生不同程度的冲突。就我国来看，财政 部会计司是我国公认的合法会计准则制定机构，在准则 制定及完善过程中，会计司努力理清其中复杂的利益网 络，最大可能平衡各方利益，但个别行政领导在会计行 业有关的制度或会计准则起草完成后，过多考虑到部门 的利益，或对会计准则制定的后续步骤进行干预，导致 会计准则重心偏移，或者通过强制手段要求采用某种特 定方法，降低会计准则的灵活性或独立性，尽管这些行 为可以在一定程度上降低交易成本和谈判成本，但是容 易导致运行成本和后期监督程度的急剧上升。 （二）制定人员代表性缺乏且综合素质不高 我国目前会计准则的制定人员大多是技术性的政府 官员， 他们或组成核心小组， 或作为起草小组的主要成员， 然而，他们仅仅代表政府机构或国有资本所有者的立场 和利益。但是从我国经济制度的角度来看，国有资本所 有者与企业的其他投资者、债权者等都是处于平等的地 位，随着公司治理体系的不断完善，公司股权的社会化 程度也日益增强，若这一部分人的利益在会计准则制定 过程中不能得到考虑或是体现，会造成极其恶劣的负面 效应。近年来，由于会计准则制定者代表性缺乏所导致 的会计信息失真问题愈发严重。 同时，因为我国目前会计准则的构建理念、内容体 系及具体进程等主要依赖于设计人员， 或是领导者理解、 领会、交流信息与知识的能力、水平及频率，而民间会 计团体或是会计从业者通过其认知水平与希望参与的程 度，对制定过程产生重要影响。尽管会计准则制定过程 中的诸多缺陷与弊端是多种因子综合作用的结果，但最 关键的变量还在于制定人员的综合素质及专业素养的高 低，他们的教育背景、知识结构、知识储备、学习能力、 思维方式与深度、工作热情等均存在巨大的差异，一旦 他们对相关信息掌握得不全面、不透彻，或是无法有效 接受批判意见，将始终无法找到制度创新的突破口，自 然也难以形成高质量、高规范的会计准则。 （三）制定公开性及博弈程度相对不足 从博弈论角度探讨会计准则制定，可以从以下两个 方面着手：第一是充分利用市场博弈行为来确定合适的 管制范围；第二是通过对会计准则制定过程中博弈机理 的系统探讨，确定合适的管制程度 4。 由于一些强势群体的存在以及经济人的自利行为， 在规范、最优的会计准则制定过程中，不仅需要进行常 规的成本收益分析，而且制定者还会衍生出自利行为， 以使自身和所代表的集团群体利益最大化，因此会计准 则在本质上与其他经济制度存在共性，他是一种有关经 济利益博弈及分配的制度安排，是编制财务报表者和财 务报告相关的利益集团，合作、博弈继而平衡的过程。 博弈次数越多，完善的程度越高。充分博弈首先指制定 程序合理，这是重要保证，其次是多次博弈，会计信息 的直接使用者能够充分掌握会计准则的制定过程、现实 概况，并能就会计准则的运行发表自己的观点与看法， 是实现会计准则制定过程充分博弈的一个关键前提，这 在客观上就要求制定过程必须具备公开性和透明性。然 而，我国目前除了最后一个阶段有面向社会征求意见稿 之外，其余阶段的公开性严重不足，公众并不能及时了 解会计准则的具体制定情况及相关背景，更不能充分发 178 会计与金融管理 表自己的相关意见。 （四）制定过程的整体效率有待提高 在我国目前的会计准则制定过程中，存在制定过程 缓慢，总体效率不高的缺陷，以合并会计报表问题为例， 目前我国有关合并会计报表准则的政策规范，执行的仍 然是 1995 年颁布实施的合并会计报表暂行规定，但 是随着我国社会经济的不断发展，企业经济现象日益复 杂，会计业务也更加复杂与多元，公司间重组、并购情 况非常频繁，合并会计报表暂行规定已经难以涵盖 所有的实务问题，其具体内涵已经无法有效适应宏观经 济和行业发展的具体要求，社会各界对于调整合并会计 准则内涵、规范合并报表编制问题的呼声日益高涨，但 是在现实生活中，由于一系列主客观因素的制约，整体 进程相对滞后。 三、完善我国会计准则制定过程的对策 （一）会计准则的制定导向：原则为主，规则为辅 目前我国还没有一个完全令人满意的会计准则制定 导向，在社会经济面临多重转型的现实背景下，在政治、 社会、经济管理体制不断变革的过程中，政府职能转换， 公共政策体系完善以及公共财政体制改革等工作都在有 序推进，我国会计准则也应该顺应发展大势，寻求体制 机制创新。理论上来看，会计准则制定是遵循相关原则， 利用科学手段进行会计政策选择的动态过程，同时也是 一个在国际会计准则和国内实况中，选择一个平衡点的 过程。从美国、加拿大等发达国家和其他国际公共部门 会计准则制定过程和经验来看，主题内容大多是简单的 描述，并没有比较严格的界限标准。为实现会计准则制定 与社会经济发展的动态协调，我国会计准则导向总体上应 该以原则为主，更多侧重于制定的前瞻性和灵活性，以此 降低准则制定和完善成本，具体来说，应该辅以详细的指 南与讲解，根据重要性程度对不同准则进行区分，在有效 保障准则指导性的前提下增强可理解性和可操作性。 （二）会计准则制定主体：政府主导，共同参与 第一，可以参照国际惯例，设立真正行使会计准则 制定、发布权利的中国会计准则委员会，该委员会的主 要领导，如主席、副主席等由我国财政部负责委任，而 且要将会计报表的编制者、用户、监督者、注册会计师 等多元主体吸纳进来，达到各方利益博弈平衡，以此来 增强准则制定机构的代表性；第二，可以会计准则委员 会为班底，组成会计准则咨询委员会，也由为会计准则 制定提供咨询服务的社会各方面代表组成，并尽可能将 更多的代表人士纳入到整个会计准则制定者的队伍中， 做到科学与民主（笔者注意到，2011 年，第 3 届财政部 会计准则委员会与往年相比，人员数量、人员构成的广 泛性及代表性都有很大的改善）；第三；可以参照国际 会计准则制定机构设置的主要模式，以财政部会计司为 领导，成立“会计准则解释委员会”负责解释与答疑， 以此来明确会计标准设置过程中的具体分工，提高会计 准则的水准。 （三）会计准则制定方法：分层构建，动态完善 首先要根据我国的实际情况，构建完整系统的政府 会计概念体系及理论分析框架，在宏观层面系统阐述会 计假设、要素及信息质量特征等，然后在具体分析框架 的基础上，借鉴先进经验，结合我国具体实际，构建多 层次的会计准则体系，比如具体准则、应用指南、解释 公告等。应该注意的是，会计准则的制定是一个多重博 弈并实现帕累托最优的过程，然而随着社会经济的不断 发展，特别是十八届三中全会以后，我国社会经济面临 着系统转型，会计准则系统整体各组成要素间，系统整 体与外部环境之间不断进行信息交流与传递，帕累托最 优状态点处在动态变化过程中，应该结合现实情况的具 体变动，转变思维，改进方法，进行会计准则体系的动 态评估与完善，为规范会计准则制定过程，保证准则体 系的高效、高质量运行提供基础。 （四）会计准则制定程序：严谨完整，公开透明 一方面需要建立更加完整标准制定体系，通过吸收 更加成熟的行业专家和技术人员， 提高决策咨询的水准。 另一方面要求在制定会计准则的过程中，广泛听取民意 和汲取公众智慧，提高公众参与度，完善社会公众的参 与机制 5。具体而言，从会计准则的立项，到起草、征 询意见，以及最后的颁布，都要做到公开透明，因为只 有让社会公众掌握会计准则制定的各种动态，让他们对 拟颁布的准则有可能带来的经济后果有详细知情，他们 才会对与其利益相关的准则予以关注，也才会发表相关 意见并理解政府选择某项会计政策的原因。比如会计准 则委员会可以建立一个开放式的会计准则评价网站，一 方面要不断更新准则立项、研究的具体情况，另一方面 （下转第 1 8 1 页） 181 会计与金融管理 据固定资产性质和物理区域分布，于年初确定滚动盘点 的批次、时间和范围，分批、分部门盘点固定资产，确 保在一个会计年度内有计划有步骤地完成对所有固定资 产的盘点，实现对资产实物的持续有效管理。 固定资产盘点由财务部门总体牵头，各专业管理部 门负责组织本专业固定资产盘点，实物使用部门执行实 物盘点工作。盘点内容包括清点实物资产以及盘查资产 使用情况。 资产盘点报告内容应包括：固定资产管理状况，账 务、清册、实物清点核对结果，盘盈、盘亏、毁损状况、 原因和处理意见等；资产实际使用情况，是否应当进行 优化调整，如需优化调整还应包括分工、时限、详细计 划等内容，并须明确相关措施，确保整改的有效执行。 （五）以价值管理为核心建立资产分析、盘活制度 资产的保值增值和资产的运营效率是企业资产管理 的重要内容，也是企业核心竞争力的重要方面。企业要 以资产价值管理为核心，通过资产管理系统，运用财务 监督检查、财务分析和 KPI 考核等手段，全面掌握公司 实物资产管理状况，做公司资产管理的引领者。通过深 入挖掘低效、无效资产，提升资产效能，通过优化资源 配置，降低资产闲置率，提高资产利用率。 1. 分析资产使用效率。基于单站核算，通过每月分 析资产收益率、使用率、资产维护成本等指标，深入挖 掘低效、无效资产，并将拆站率纳入 KPI 考核，提升资 产效能。 2. 盘活闲置资产。通过资产盘点，依托全视图资产 管理系统，建立闲置资产管理信息平台，定期收集、发 布闲置资产信息，及时将闲置资产进行优化调配；每月 末财务部导出资产转移清单，统计并核实转移原因中符 合资产盘活条件的资产，将闲置资产利用率纳入 KPI 考 核中，闲置资产利用方进行一定额度的考核利润激励。 三、结束语 总之，做好资产的运营工作，要强化全员、全生命 周期管理，通过搭建资产全视图管理平台，构建资产全 生命周期管理系统，提高企业资产的精细化管理水平， 降低企业运营成本，从而提高企业资产的毛利率，增强 企业的效益和竞争力。 参考文献 : 1 张爱荣浅谈加强电信运营企业资产管理，大力提升财务 现代化管理水平的实现形式 J 信息通信，2 0 0 4 （5 ）. 2 宋涛 . 电网企业固定资产管理研究 D . 北京：华北电力大 学，2 0 0 6 . 3 张海彦 . 金龙泉公司全生命期设备管理研究与实践 D 湖北：华中科技大学，2 0 0 4 4 陈坚 , 高飞 . 电力设备生命周期管理 J . 电力信息化， 2 0 0 5 （5 ）. 5 彭若弘，高有典建立电信运营企业综合资产动态闭环管 理体系 J 通信企业管理，2 0 0 4 （3 ）. 6 张春雷 , 陈俊彬 . 电信运营企业信息化发展策略 J . 企业 通信管理，2 0 0 5 ( 8 ) 7 杨琦雯 , 梅绍祖 . 利用企业信息化提高企业竞争力 J . 北 京科技大学学报 , 2 0 0 l （1 2 ），( 1 2 ) 也让社会公众自由发表意见，会计准则委员会则负责对 各种意见进行分类与汇总，并在制定、修改准则草案时 予以考虑