会计政策会计估计变更和会计差错更正课件

1、第九章 会计政策、会计估计变更 和前期差错更正本章结构第一节 会计政策及其变更第二节 会计估计及其变更第三节 差错更正本章重点会计政策、会计估计变更和会计差错的概念追溯调整法的处理未来适用法、追溯重述法的含义会计政策、会计估计变更和会计会计差错更正应披露的内容2022/8/91第一节 会计政策及其变更概念一、会计政策的概念（一）会计政策的概念指企业在会计核算过程中所采用的原则、基础和会计处理方法。 如：计量基础发生改变；存货发出成本计算方法的变更；长期股权投资的会计处理方法；收入确认的原则、投资性房地产的后续计量等等。公司在选择会计政策时应考虑的三个方面的内容（1）谨慎性；（2）实质重于形式；

2、（3）重要性（二）会计政策的特点：在我国，会计政策的采纳和运用具有如下特点：1、会计政策是指特定的会计原则和会计处理方法；2、会计政策由国家统一的会计准则规定，是指导企业进行会计核算的基础3、企业对相同或者相似的交易或者事项采用相同的会计政策进行处理。但是，其他会计准则另有规定的除外；4、企业采用的会计政策，在每一会计期间和前后各期应当保持一致，不得随意变更。除了满足条件进行会计政策变更的。2022/8/92（三）会计政策的披露：企业在会计核算中所采用的会计政策，通常应在会计报表附注中加以披露，其需要披露的项目主要有以下几项：1、存货的计价；（计价方法）2、长期股权投资的核算；（如成本法或权益

3、法）3、投资性房地产的后续计量（成本模式或公允价值模式）4、固定资产的初始计量5、生物资产的初始计量6、无形资产的确认7、非货币性资产的计量8、收入的确认9、合同收入的确定是完工百分比法或其他方法10、借款费用的处理（资本化或费用化）11、合并政策；(合并范围的确定原则、会计处理、合并报表原则、母子公司会计政策一致性等) 12、其他。（财产损溢的处理、研究与开发费用的处理等）2022/8/93（四）会计政策与会计准则的区别和联系会计准则是基本原则，是会计行为规范化要求，着眼于群体，有共性；会计政策是企业选择的原则、程序和方法，着眼于个体。会计政策依赖于会计准则，其选择必须在会计准则的许可范围内

4、；会计准则固定会计政策的选择，又为会计政策的选择提供余地。二、会计政策变更的概念（一）会计政策变更的概念 指企业对相同的交易或事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。（二）会计政策变更的条件企业满足下列条件之一的，可以变更会计政策：1、法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更。如：企业会计准则； 国家统一的会计制度；中华人民共和国增值税暂行条例等2022/8/94 2、会计政策的变更能够提供更可靠、更相关的会计信息。主要指有关企业财务状况、经营成果和现金流量的会计信息。如：情况变化引起存货发出计价方法的变更等（三）下列情况不属于会计政策变更：1、本期发生的交易或事项与以前相比具有

5、本质差别而采用新的会计政策。如：经营租赁方式改为融资租赁方式。2、对初次发生的或不重要（金额不大或对决策不具多大影响，需要职业判断）的交易或事项采用新的会计政策。如：对于低值易耗品改用新的摊销方法，因为在企业不重要，影响不大，不属于会计政策变更。 2022/8/95三、会计政策变更与会计估计变更的划分1、以会计确认是否发生变更作为判断基础。2、以计量基础是否发生变更作为判断基础。3、以列报项目是否发生变更作为判断基础。4、根据会计确认、计量基础和列报项目所选择的、为取得数据所采用的处理方法，是会计估计。如：固定资产折旧方法、折旧年限等的改变；坏账计提比例变化； 无形资产的摊销方法，等等，属于会

6、计估计变更。2022/8/96四、会计政策变更的核算会计政策变更可以采用追溯调整法和未来适用法两种方法进行会计处理，采用哪种会计处理方法，应根据具体情况确定。国家发布了相关会计处理方法的，按规定核算；会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息的（其累计影响数能够合理的确定），应当采用追溯调整法进行处理；确定会计政策变更对列报前期影响数不切实可行的，应当从可追溯调整的最早期间期初开始应用变更后的会计政策；在当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影响数不切实可行的，应当采用未来适用法进行处理。（一）追溯调整法1、追溯调整法的含义 指对某项交易或事项变更会计政策时，视同该项交易或事项初次发生时即采

7、用变更后的会计政策，并以此对财务报表相关项目进行调整的方法。2022/8/972、追溯调整法的步骤第一步，计算会计政策变更的累积影响数；会计政策变更的累计影响数 指按照变更后的会计政策对以前各期追溯计算的列报前期最早期初留存收益的应有的金额与现有的金额之间的差额。会计政策变更累积影响数包括：A、对净损益的累积影响金额B、对利润分配的累积影响金额C、对未分配利润的累积影响金额 注：不包括分配的利润或股利。累计影响数的计算步骤（5步）第1步：根据新的会计政策重新计算受影响的前期交易或事项；第2步，计算两种会计政策下的税前利润差异；第3步，计算差异的所得税影响金额；第4步，确定税后利润差异；第5步，

8、计算会计政策变更的累积影响数，调整盈余公积和“利润分配未分配利润”。2022/8/982022/8/99第二步，相关的会计处理；（分三段：税前、税、税后） 1、 净利润（累积影响数）最终合并计入“利润分配未分配利润” ，不通过损益类项目和“本年利润”。 2、调整盈余公积和未分配利润。第三步，调整会计报表相关项目： 本期资产负债表的期初数（累积数） 本期利润表的上年数（发生额） 本期所有者权益变动表的上年数和本年数（发生额）第四步，附注说明。（披露）1、政策变更的性质、内容和原因；2、当期和各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和调整金额；3、无法追溯调整的，说明该事实和原因以及开始应用变更后的

9、会计政策的时点、具体应用情况。即：计算分录调整报表附注说明（披露）例1：甲公司2005年1月1日对乙公司投资占甲公司表决权资本的30%，假定2005年按成本法核算该项长期股权投资，投资成本为450000元。从2008年起甲公司采用权益法核算，并要求对该项会计政策变更按追溯调整法进行会计处理。乙公司2005年、2006年和2007年实现净利润分别为100000元、50000元和75000元。甲公司2006年和2007年分回现金股利分别为10000元和7500元。甲乙公司适用的所得税率均为33%，甲公司所得税采用资产负债表债务法核算。按税法规定，企业对其他单位投资分得的利润或股利以被投资单位宣告分

10、派利润或股利时计入应纳税所得额。乙公司按净利润的15%提取法定盈余公积。2022/8/9101、由成本法改为权益法后的累积影响数：2022/8/911年度成本法权益法税前差异所得税影响税后差异2005年030000300000300002006年10000150005000050002007年75002250015000015000小计175006750050000050000甲公司在2005年、2006年和2007年三年间按成本法和按权益法核算对乙公司的投资收益及长期股权投资的账面价值税前差异为50000元；由于甲公司与乙公司的所得税率相同，甲公司从乙公司分回的利润已在乙公司交纳了所得税，故

11、不需要再交纳所得税，按权益法核算与按成本法核算对所得税均无影响，因此，所得税影响为0，税后差异也为50000元，即甲公司由成本法改为权益法的累积影响数为50000元。2、对该项会计政策变更进行账务处理（1）调整会计政策变更影响数借：长期股权投资乙公司（损益调整）50000 贷：利润分配未分配利润 50000（2）调整盈余公积借：利润分配未分配利润 7500 （5000015%） 贷：盈余公积 75003、填列2008年度会计报表相关项目甲公司在编制2008年度的会计报表时，应调整资产负债表的年初数；利润表及利润分配表的上年数也应作相应调整。2022/8/9122022/8/913项 目上年数年

12、初数调增调减调增调减长期股权投资50000盈余公积7500未分配利润42500投资收益15000加：年初未分配利润29750提取盈余公积2250未分配利润425002008年度会计报表相关项目调整表 单位：元4、附注说明：公司从2008年起改为权益法核算，此项会计政策变更已采用追溯调整法，调整期初留存收益及长期股权投资的期初数；利润表及利润分配表的上年数栏，已按调整后的数字填列。此项会计政策的累积影响数为50000元；2007年度的净利润调增了15000元；调增2007年年初留存收益35000元，其中：年初未分配利润调增29750元。练习：某公司2004年1月1日对乙公司投资80万元，占乙公司

13、股份比例的30%，按成本法核算该项长期股权投资。2007年1月1日起，企业根据有关规定，将该项长期股权投资改按权益法核算，乙公司2004年、2005年、2006年实现的净利润分别为100000元、200000元和300000元。公司于2005和2006年从乙公司分回现金股利分别为10000元和20000元。公司和乙公司的所得税率均为33%。公司按净利润的10%提取法定盈余公积金，5%提取法定公益金。按追溯调整法进行会计处理。2022/8/914年度成本法权益法税前差异所得税影响税后差异2004年030000300000300002005年1000060000500000500002006年20

14、0009000070000070000小计3000018000015000001500002、对该项会计政策变更进行账务处理（1）调整会计政策变更影响数借：长期股权投资乙公司（损益调整）150000 贷：利润分配未分配利润 150000（2）调整盈余公积借：利润分配未分配利润 22500 （15000015%） 贷：盈余公积 225003、填列2007年度会计报表相关项目甲公司在编制2007年度的会计报表时，应调整资产负债表的年初数；利润表及利润分配表的上年数也应作相应调整。2022/8/9152022/8/916项 目上年数年初数调增调减调增调减长期股权投资150000盈余公积22500未分

15、配利润127500投资收益70000年初未分配利润68000提取盈余公积10500未分配利润1275002007年度会计报表相关项目调整表 单位：元4、附注说明：公司从2007年起改为权益法核算，此项会计政策变更已采用追溯调整法，调整期初留存收益及长期股权投资的期初数；利润表及利润分配表的上年数栏，已按调整后的数字填列。此项会计政策的累积影响数为150000元；2006年度的净利润调增了70000元；调增2006年年初留存收益80000元，其中：上年数栏的年初未分配利润调增68000元。（二）未来适用法1、未来适用法的含义 在对某项交易或事项变更会计政策时，新的会计政策适用于变更日及以后发生的

16、交易或事项的方法，或者在会计估计变更当期和未来期间会计估计变更影响数的方法。2、什么情况下采用未来适用法（会计政策变更对列报前期影响数不切实可行）？（1）会计政策变更的累积影响数不能合理确定；（2）企业因账簿、凭证超过法定保管期限而销毁；或因不可抗力而毁坏遗失；（3）追溯要对管理层意图作出假设，如投资的分类等。注：如果会计政策变更的累计影响数不能合理的确定，无论是属于法规、规章要求变更会计政策，还是因为经营环境、客观情况的改变而变更会计政策，均采用未来适用法进行会计处理。3、未来适用法的应用 不需要计算会计政策变更的累积影响数，也不必调整变更当年年初的留存收益，但企业应计算确定并披露会计政策变

17、更对当期净利润的影响。2022/8/917五、会计政策变更在会计报表附注中的披露1、会计政策变更的性质、内容和原因：（1）对会计政策变更的简要阐述；（2）变更日期；（3）变更前采用的会计政策和变更后采用的新的会计政策及会计政策变更的原因。2、当期和各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和调整金额（1）采用追溯调整法下的累积影响数的计算；（2）对本期以及比较会计报表所列其他各期净损益的影响金额；（3）比较会计报表最早期间期初留存收益的调整金额。3、无法进行追溯调整的，说明该事实和原因以及开始应用变更后的会计政策的时点、具体应用情况。 在以后期间的财务报表中，不需要重复披露在以前期间的附注中已披露

18、的会计政策变更的信息。2022/8/918 第二节 会计估计及其变更一、会计估计的概念（一）会计估计的概念指企业对结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所作的判断。（二）在进行会计估计时应当考虑的因素（1）资产质量；（2）谨慎性；（3）经济和法律环境 （4）历史资料和经验。（三）常见的需要进行估计的项目有：（1）坏账准备计提比率；（2）存货可实现净值的确定；（3）固定资产的折旧方法、预计使用年限与净残值；（4）无形资产的受益期；（5）预计负债初始计量的最佳估计数；（6）公允价值的估计，等等。2022/8/919（四）会计估计的特点（1）会计估计的存在是由于经济活动中内在的不确定因素的影

19、响（2）会计估计应当依据最近可利用的信息和资料为基础（3）进行会计估计并不会削弱会计核算的可靠性2022/8/920二、会计估计变更（一）会计估计变更的概念 会计估计变更是指由于资产和负债的当前状况及预期未来经济利益和义务发生了变化，从而对资产或负债的账面价值或者资产的定期消耗金额进行调整。（二）会计估计变更的原因 1、赖以进行估计的基础发生了变化； 2、由于取得了新的信息、积累了更多的经验注意：如果以前期间的会计估计是错误的，则属于前期差错，按前期差错更正的会计处理方法进行处理。三、会计估计变更的核算 对会计估计进行修订并不表明原来的估计方法有问题或不是最适当的，只表明会计估计已经不能适应实

20、际情况，在目前已经失去了继续沿用的依据。 会计估计变更应采用未来适用法。2022/8/921 会计估计变更仅影响变更当期的，其影响数应当在变更当期予以确认。 会计估计变更影响变更当期和未来的，其影响数应当在变更当期和未来期间予以确认，计入变更当期和前期相同的项目中。例1：某企业一台从2009年1月1日开始计提折旧的设备。其原值为15500元，预计使用年限为5年，预计净残值为500元，采用年数总和法计提折旧。从2011年起，该企业将该固定资产的折旧方法改为平均年限法，设备的预计使用年限由5年改为4年，设备的预计净残值由500元改为300元。该设备2011年的折旧额为( )元。A3100 B300

21、0 C3250 D4000答案：A解析：应按会计估计变更处理。至2010年12月31日该设备的账面净值为6500元15500-(15500-500) 515-(15500-500) 415，该设备2001年应计提的折旧额为3100元(6500-300)2。2022/8/922四、会计估计变更在会计报表附注中的披露会计估计变更的内容和理由；会计估计变更对当期和未来期间的影响数；对其他各项目的影响金额；会计估计变更的影响数不易确定的事实和原因。注意：1、如果无法分清是会计政策变更还是会计估计变更，均按会计估计变更，采用未来适用法进行会计处理。2、滥用会计估计视同重大会计差错。2022/8/923例

22、2：某股份公司为一般工业企业，所得税率为33%，按净利润的10%提取法定盈余公积，按净利润的5%提取公益金。在2006年度发现该公司于2003年1月1日起计提折旧的管理用机器设备一台，原价为200000元，预计使用年限为10年（不考虑净残值因素），按直线法计提折旧。由于技术进步的原因，在2006年1月1日起，决定对原估计的使用年限改为8年。 要求对上述会计估计变更进行会计处理。2022/8/924分析：（1）上述会计估计变更，不调整以前年度各期折旧，也不计算累计影响数，只须从2006年度起按重新预计的使用年限计提年折旧额。（2）按原估计，每年折旧额为20000元，已提折旧三年，共计提折旧600

23、00元，固定资产净值为140000元。（3）改变估计使用年限后，2006年起每年计提的折旧费为28000（1400005）元。会计分录为： 借：管理费用 28000 贷：累计折旧 28000在会计报表附注中说明如下： 本公司一台管理用设备，原价200000元，原预计使用年限为10年，按直线法计提折旧。 由于新技术的发展，该设备已不能按原使用年限计提折旧，本公司于2006年初变更该设备的折旧年限为8年，以反映该设备的真实耐用年限。 此项会计估计变更对本年度净利润的影响金额为减少5360元（28000-20000）（1-33%）。2022/8/9252022/8/926练习：某股份公司为一般工业企

24、业，所得税率为33%，按净利润的10%提取法定盈余公积，按净利润的5%提取公益金。2003年12月20日，企业购入1台管理用设备，原价为85000元，预计使用年限为8年，预计净残值5000元，按直线法提取折旧。至2006年初，由于新技术的发展等原因，需要对原估计的使用年限和净残值做出修正，修改后该设备的雨季使用年限为6年，预计净残值3000元。 要求：对上述会计估计变更进行会计处理。解：（1）上述会计估计变更，不调整以前年度各期折旧，也不计算累计影响数，只须从2006年度起按重新预计的使用年限计提年折旧额。（2）按原估计，每年折旧额为10000元，已提折旧两年，共计提折旧20000元，固定资产

25、净值为65000元。（3）改变估计使用年限后，2006年起每年计提的折旧费为15500（65000-3000）4元。会计分录为： 借：管理费用 15500 贷：累计折旧 15500在会计报表附注中说明如下： 本公司一台管理用设备，原价85000元，原预计使用年限为8年，按直线法计提折旧。 由于新技术的发展，该设备已不能按原使用年限计提折旧，本公司于2006年初变更该设备的折旧年限为6年，预计净残值3000元。以反映该设备的真实耐用年限。 此项会计估计变更对本年度净利润的影响金额为减少3685元（15500-10000）（1-33%）。2022/8/927 第三节 前期差错更正一、前期差错的概念

26、（一）前期差错定义 前期差错是指由于没有运用或错误运用下列两种信息，而对前期财务报告造成遗漏或错报。1、编报前期财务报表时预期能够取得并加以考虑的可靠信息；2、前期财务报告批准抱出时能够取得的可靠信息。（二）会计差错的分类1、按发生的原因分：1）使用会计政策错误；2）会计估计上的差错和其他差错。2、按其发生及归属期间分：1）本期发现的、属于本期的会计差错；2）本期发现的、属于以前年度的会计差错，即前期差错。（三）会计差错的类型（1）账户分类以及计算错误；（2）应用政策错误；（3）疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响；（4）固定资产盘盈等2022/8/928二、前期差错更正的核算（一）会计差错的类型

27、及处理方法1、本期发现属于本期的会计差错的应调整发现当期的相关项目；2、本期发现属于以前年度的差错前期差错（1）非重要差错应调整发现当期与前期相同的相关项目；（2）本期发现与以前期间相关的重要差错（企业发现的使公布的会计报表不再具有可靠性的会计差错；一般是指金额比较大，通常某项交易或事项的金额占该类交易或事项的10%及以上）： 企业应当采用追溯重述法更正重要的前期差错，但确定前期差错累积影响数不切实可行的除外。 确定前期差错累积影响数不切实可行的，可以从可追溯重述的最早期间开始调整留存收益的期初余额，财务报表其他相关项目的期初余额也应当一并调整，也可以采用未来适用法。 企业应当在重要的前期差错

28、发现当期的财务报表中，调整前期比较数据。2022/8/9292022/8/930会计差错前期差错本期差错以前年度的差错在本期发现重要差错非重要差错追溯重述法调整发现当期相关项目划线更正法；红字冲销法；补充登记法资产负债表日后事项本月错账，本月发现本年度以前月份错账，本月发现（二）前期差错的会计处理：1、本期发现的以前年度的非重大会计差错：不调整会计报表相关项目的期初数，但应调整发现当期相关项目。属于影响损益的直接调整当期损益，调整其他相关资产、负债项目；属于不影响损益的调整本期相关资产、负债项目。如本期发现上期在建工程未转固定资产,不涉及折旧，本期： 借：固定资产 贷：在建工程2022/8/9

29、31例1：甲公司在2006年12月31日发现，从2005年1月开始计提折旧的1台管理用设备，其价值为20000元，在2005年全部计入当期费用，该设备应采用直线法计提折旧，预计使用年限为4年，预计无净残值。要求：进行必要的会计处理。2022/8/932此项会计差错金额不大，属于本期发现的与前期相关的非重大会计差错，会计处理方法是不调整会计报表相关项目的期初数，但应调整发现当期与前期相同的相关项目：借：固定资产 20000 贷：管理费用 10000 累计折旧 100002、本期发现的以前年度的重要会计差错：追溯重述法追溯重述法 在发现前期差错时，视同该项前期差错从未发生过，从而对财务报表相关项目

30、进行更正的方法，适用于以前年度重要差错在日后事项涵盖期间之外发现的。属于影响损益的应调整发现当期的期初留存收益，会计报表其他相关项目的期初数也应一并调整；属于不影响损益的应调整会计报表相关项目的期初数。 计算分录调整报表附注说明（披露）2022/8/933例2：甲公司在2006年发现，在2005已出售的一批商品，没有结转销售成本，金额为50000元。2006年1月1日的期初留存收益为100000元，所得税率为33%，所得税按应付税款法核算。该公司按净利润的10%和5%分别提取法定盈余公积和法定公益金。要求：（1）进行必要的会计处理。（2）说明影响的报表金额有哪些？金额为多少？（包括资产负债表和

31、利润表）（1）分析错误的后果，属于重大差错多计存货 50000； 少计销售成本 50000；多计所得税费用 16500（5000033%）；多计应交所得税 16500； 多计净利润 33500；多提法定盈余公积 3350； 多提法定公益金 1675（2）进行必要的会计处理补转成本借：以前年度损益调整 50000 贷：库存商品 50000调整所得税借：应交税金应交所得税 16500 贷：以前年度损益调整 16500将“以前年度损益调整”科目余额转入利润分配借：利润分配未分配利润 33500 贷：以前年度损益调整 33500调整利润分配有关数字借：盈余公积 5025 贷：利润分配未分配利润 502

32、52022/8/9342022/8/935（3）影响报表项目及金额对资产负债表的年初数影响存货减少 50000元应交税金减少 16500元盈余公积减少 5025元未分配利润减少 28475对利润表项目上年数影响主营业务成本增加 50000元主营业务利润减少 50000元营业利润减少 50000元利润总额减少 50000元所得税减少 16500元净利润减少 33500元提取盈余公积减少 5025元未分配利润减少 28475注意：重大会计差错的调整、涉及利润表项目（）当年发现上年度用=“以前年度损益调整”项目（）当年发现以前年度用=“利润分配未分配利润”项目、涉及资产负债表项目 该项目的名称不变。

33、（4）附注说明 本年度发现2005已出售的一批商品，没有结转销售成本，金额为50000元。在编制2005年和2006年可比会计报表时，已对该项差错进行了更正，由于此项错误的影响，2005年虚增净利润及留存收益33500元，虚增存货50000元。2022/8/936三、前期会计差错更正在会计报表附注中披露的内容前期差错的性质；各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和更正金额；无法进行追溯重述的，说明该事实和原因以及对前期差错开始进行更正的时点、具体更正情况。在以后期间的财务报表中，不需要重复披露在以前期间的附注中已披露的前期差错更正的信息。 1.A股份有限公司为一般工业企业，所得税税率为25，按

34、净利润的10提取法定盈余公积。假定对于会计差错，税法允许调整应交所得税。A公司2008年度的汇算清缴在2009年3月20日完成。在2009年度发生或发现如下事项：（1）A公司于2006年1月1日起计提折旧的管理用机器设备一台，原价为200 000元，预计使用年限为10年（不考虑净残值因素），按直线法计提折旧。由于技术进步的原因，从2009年1月1日起，决定对原估计的使用年限改为8年，同时改按年数总和法计提折旧。（2）A公司有一项投资性房地产，此前采用成本模式进行计量，至2009年1月1日，该办公楼的原价为4 000万元，已提折旧240万元，已提减值准备100万元。2009年1月1日，大海公司决

35、定采用公允价值对出租的办公楼进行后续计量。该办公楼2008年12月31日的公允价值为3 800万元。假定2008年12月31日前无法取得该办公楼的公允价值。假定该事项不考虑所得税的调整。（3）A公司2009年1月1日发现其自行建造的办公楼尚未办理结转固定资产手续。该办公楼已于2008年6月30日达到预定可使用状态，并投入使用，A公司未按规定在6月30日办理竣工结算及结转固定资产的手续，2008年6月30该在建工程科目的账面余额为1 000万元，2008年12月31日该在建工程科目账面余额为1095万元，其中包括建造该办公楼相关专门借款在2008年7月12月期间发生利息25万元，应记入管理费用的支出70万元。该办公楼竣工结算的建造成本为1 000万元，A公司预计该办公楼使用年限为10年，预计净残值为零，采用年限平均法计提