第3章审计证据

注册会计师审计主讲老师：王生根1第一编审计基本原理专题三：第三章

审计证据关键词：找证据第一部分

专题概述一、测试内容本专题属于审计基本原理，主要阐述了审计证据（以下简称“证据”）和函证、分析程序，包括证据的含义、特性、获取证据的函证程序、分析程序等。2二、重点难点重点有：（1）证据的性质和审计程序的种类；（2）获取证据的函证、分析程序。难点有：获取证据的函证、分析程序。三、测试目标掌握对审计证据这一审计基本原理的基本应用能力和综合运用能力。要求考生在职业环境中，合理、有效地运用专业知识，保持职业价值观、职业道德与态度，能够解决基本的与审计证据相关实务问题；另外，要求考生综合运用函证、分析程序等专业知识和职业技能，保持职业价值观、职业道德与态度，能够解决较为复杂的实务问题。

3四、考情分析4年份题型分值专题2008综合题1分析程序的运用2009单选题3审计证据的充分性和适当性判断多选题3运用分析程序的判断2010多选题3实质性分析程序2011

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2012多选题5审计证据、函证、运用分析程序的判断2013单选题3审计证据及认定的判断五、教材变化未发生实质性修订内容。5第二部分专题讲解一、专题列表6专题编号专题能力等级测试目标3.1审计证据的性质2掌握3.2获取审计证据的审计程序2掌握3.3函证（略，在审计循环中讲授）3掌握3.4分析程序（略，在审计循环中讲授）3掌握二、专题详释【专题3.1】审计证据的性质I．测试目标掌握审计证据的性质，要求考生在职业环境中，合理、有效地运用专业知识，保持职业价值观、职业道德与态度，能够解决基本的与审计证据相关实务问题。7II．专题精讲一、含义（一）含义《准则第1301号》第三条规定，是指CPA为了得出审计结论、形成审计意见而使用的所有信息，包括构成财务报表基础的会计记录中含有的信息和其他信息。如下图所示：

图

证据内容8审计证据第一类：构成财务报表基础的会计记录中含有的信息第二类：其他信息从被审单位内部或外部获取的会计记录以外的信息通过询问、观察和检查等审计程序获取的信息自身编制或获取的可以通过合理推断得出结论的信息（二）会计记录与证据的关系1.依据会计记录编制财务报表是被审单位管理层的责任，CPA应测试会计记录以获取证据。2.会计记录是编制财务报表的基础，构成CPA执行财务报表审计业务所需获取的证据的重要部分。会计记录中含有的信息本身并不足以提供充分的证据作为对财务报表发表审计意见的基础，CPA还应获取用作证据的其他信息。93.可用作证据的其他信息包括CPA从被审单位内部或外部获取的会计记录以外的信息。4.财务报表依据的会计记录中包含的信息和其他信息共同构成了证据，两者缺一不可。如果没有前者，审计工作将无法进行；如果没有后者，可能无法识别重大错报风险。只有将两者结合在一起，才能将审计风险降至可接受的低水平，为CPA发表审计意见提供合理基础。10【例】【单选题】下列与审计证据相关的表述中，正确的是（

）A.如果审计证据数量足够，就可以弥补审计证据的质量缺陷B.审计工作通常不涉及鉴定文件的真伪，对用作审计证据的文件记录，只需考虑相关内部控制的有效性C.不应考虑获取审计证据的成本与获取信息的有用性之间的关系D.会计记录中含有的信息本身不足以提供充分的审计证据作为对财务报表发表审计意见的基础【答案】Ｄ【解析】审计证据的数量并不能弥补质量的缺陷；审计工作中也要考虑鉴证文件的真伪；审计工作还要考虑成本效益的问题，考虑成本与获取信息的有用性的关系。11（三）对CPA获取证据的总体要求审计凭证据“说话”。收集和评价证据是CPA得出审计结论、支撑审计意见的基础。CPA应获取充分、适当的证据，以得出合理的审计结论，作为形成审计意见的基础。12二、审计证据的充分性和适当性CPA应保持职业怀疑态度，运用职业判断，评价证据的充分性和适当性。（一）充分性1.含义。证据的充分性是对证据数量的衡量，主要与CPA确定的样本量有关。2.充分性的影响因素。CPA需要获取的证据的数量受错报风险的影响。注册会计师需要获取的审计证据的数量受其对重大错报风险评估的影响（评估的重大错报风险越高，需要的审计证据可能越多），并受审计证据质量的影响（审计证据质量越高，需要的审计证据可能越少）。然而，注册会计师仅靠获取更多的审计证据可能无法弥补其质量上的缺陷。13（1）错报风险越大，需要的证据可能越多。（2

)在可接受的审计风险水平一定的情况下，重大错报风险越大，CPA就应实施越多的测试工作，将检查风险降至可接受水平，以将审计风险控制在可接受的低水平范围内。14（二）适当性1.含义证据的适当性是对证据质量的衡量，即证据在支持审计意见所依据的结论方面具有的相关性和可靠性。相关性和可靠性是证据适当性的核心内容，只有相关且可靠的证据才是高质量的。152.相关性和可靠性之比较如下表：16项目相关性可靠性概念证据要有证明力，必须与CPA的审计目标相关证据的可信程度受其来源和性质的影响，并取决于获取证据的具体环境考虑因素（1）特定的审计程序可能只为某些认定提供相关的证据，而与其他认定无关；（2）不同来源或不同性质的审计证据可能与同一认定相关；（3）有关某一特定认定的审计证据，不能替代与其他认定相关的审计证据（1）从外部独立来源获取的证据比从其他来源获取的证据更可靠；（2）内控有效时内部生成的证据更可靠；（3）直接获取的比间接获取或推论得出的证据更可靠；（4）以文件、记录形式存在的比口头形式的证据更可靠；（5）从原件获取的比从传真件或复印件获取的证据更可靠例外情况

（1）如果该证据是由不知情者或不具备资格者提供，证据也可能是不可靠的；（2）如果CPA不具备评价证据的专业能力，那么即使是直接获取的证据，也可能不可靠2.相关性和可靠性之比较如下表：17项目相关性可靠性充分性和适当性的关系（1）充分性和适当性是证据的两个重要特征，两者缺一不可，只有充分且适当的证据才是有证明力的；（2）需要获取的证据的数量也受证据质量的影响；（3）证据质量越高，需要的证据数量可能越少；（4）证据的适当性会影响证据的充分性；（5）如果证据的质量存在缺陷，那么CPA仅靠获取更多的证据可能无法弥补其质量上的缺陷评价充分性和适当性时的特殊考虑（1）对文件记录可靠性的考虑；（2）使用被审单位生成信息时的考虑；（3）证据相互矛盾时的考虑；（4）获取证据时对成本的考虑III．参考法规《准则1301号》及应用指南。18IV．机考样题【单选题】ECPA负责对戊公司20×9年度财务报表进行审计。在获取和评价审计证据时，ECPA遇到下列事项，请代为作出正确的专业判断。在获取的下列审计证据中，可靠性最强的通常是（

）。A.戊公司连续编号的采购订单B.戊公司编制的成本分配计算表C.戊公司提供的银行对账单D.戊公司管理层提供的声明书【答案】C【解析】ABD是属于来自于企业内部的证据，而C是来源于外部的证据。选C，从外部独立来源获取的证据比从其他来源获取的证据更可靠。

19【专题3.2】获取审计证据的审计程序I．测试目标掌握获取审计证据的审计程序，要求考生在职业环境中，合理、有效地运用专业知识，保持职业价值观、职业道德与态度，能够解决基本的与获取审计证据相关实务问题。20II．专题精讲一、审计程序的作用审计程序是指注册会计师在审计过程中的某个时间，对将要获取的某类审计证据如何进行收集的详细指令。注册会计师应当根据具体情况设计和实施恰当的审计程序，以获取充分、适当的审计证据。在使用被审计单位生成的信息时，注册会计师应当评价信息对实现注册会计师的目的是否足够可靠，包括根据具体情况在必要时实施下列程序：（1）获取有关信息准确性和完整性的审计证据；（2）评价信息对实现注册会计师的目的是否足够准确和详细。注册会计师利用审计程序获取审计证据涉及到四个方面的决策：一是选用何种审计程序；二是对选定的审计程序，应当选取多大的样本；三是应当从总体中选取哪些项目；四是何时执行这些审计程序。211．审计程序的目的按审计程序的目的可将注册会计师为获取充分、适当的证据而实施的审计程序分为：（1）风险评估程序；（2）控制测试（必要时或决定测试时）；（3）实质性程序。注册会计师应通过实施风险评估程序、控制测试（必要时或决定测试时）和实质性程序，获取充分、适当的证据，得出合理的审计结论，作为形成审计意见的基础。222．审计程序的关系（见表）表

审计程序的关系23分类要求目的注意事项（1）风险评估程序应实施风险评估程序，以此作为评估财务报表层次和认定层次重大错报风险的基础（1）为确定重要性水平、识别需要特别考虑的领域、设计和实施进一步审计程序等工作提供了重要基础；（2）有助于合理分配审计资源，获取充分、适当的证据（1）并不能识别出所有的重大错报风险，虽然它可作为评估财务报表层次和认定层次重大错报风险的基础，但并不能为发表审计意见提供充分、适当的证据；（2）为了获取充分、适当的证据，注册会计师还需要实施进一步程序，包括实施控制测试和实质性程序；（3）是每次财务报表审计都应实施的必要程序24分类要求目的注意事项（2）控制测试当存在下列情形之一时，控制测试是必要的：（1）在评估认定层次重大错报风险时，预期控制的运行是有效的，注册会计师应实施控制测试以支持评估结果；（2）仅实施实质性程序不足以提供有关认定层次的充分、适当的证据，注册会计师应实施控制测试，以获取内部控制运行有效性的证据（1）测试内控在防止、发现并纠正认定层次重大错报方面的运行有效性；（2）在（1）的基础上，从而支持或修正重大错报风险的评估结果，据以确定实质性程序的性质、时间安排和范围不是必要程序（必要时或决定测试时）25分类要求目的注意事项（3）

实质性程序（1）应计划和实施实质性程序，以应对评估的重大错报风险；（2）实质性程序包括对各类交易、账户余额和披露的细节测试以及实质性分析程序应执行实质性程序，以获取充分、适当的证据每次财务报表审计都应实施的必要程序三者关系对重大错报风险的评估是一种判断，可能无法充分识别所有的重大错报风险（风险评估程序），并且由于内部控制存在固有局限性，无论对重大错报风险的评估结果如何（控制测试），注册会计师都应针对所有重大的各类交易、账户余额和披露实施实质性程序二、审计程序的种类在实施风险评估程序、控制测试或实质性程序时，注册会计师可根据需要单独或综合运用以下6种具体审计程序，以获取充分、适当的证据。具体内容如下表：审计程序的种类26种类含义认定检查对被审单位内部或外部生成的，以纸质、电子或其他介质形式存在的记录或文件进行审查，或对实物资产进行审查对财务报表所包含或应包含的信息进行验证正确性；但不一定能够为权利和义务或计价认定提供可靠的证据观察

察看相关人员正在从事的活动或实施的程序真实、完整、计价、截止；仅限于观察发生的时点，有必要获取其他类型的佐证询问以书面或口头方式，向被审单位内部或外部的知情人员获取财务信息和非财务信息，并对答复进行评价的过程为注册会计师提供尚未获悉的信息或佐证证据，也可能提供与已获取的其他信息存在重大差异的信息；本身不足以发现认定层次存在的重大错报，也不足以测试内部控制运行的有效性，还应实施其他审计程序以获取充分、适当的证据27种类含义认定函证是指注册会计师直接从第三方（被询证者）获取书面答复作为审计证据的过程，书面答复可以采用纸质、电子或其他介质等形式获取的证据可靠性较高；所有认定重新计算对记录或文件中的数据计算的准确性进行核对，可通过手工方式或电子方式进行准确性

重新执行重新独立执行原本作为被审单位内部控制组成部分的程序或控制存在、完整性、计价分析程序通过分析不同财务数据之间以及财务数据与非财务数据之间的内在关系，对财务信息作出评价。还包括调查识别出的、与其他相关信息不一致或与预期值差异重大的波动和关系准确性具体程序（审计程序的类型）总体程序（审计程序的目的）28检查观察询问函证重新计算重新执行分析程序风险评估程序控制测试实质性程序III．参考法规《准则1301号》及指南。

29IV．机考样题【单选题】CCPA负