管理会计学之概论

1、 第一章第一章 管理会计概论管理会计概论 经济环境、经济理论经济环境、经济理论与管理会计的发展与管理会计的发展 管理会计的形成和发展受社会实管理会计的形成和发展受社会实践及经济理论的双重影响：一方面，社践及经济理论的双重影响：一方面，社会经济的发展要求加强企业管理；另一会经济的发展要求加强企业管理；另一方面，经济理论的形成又使这种要求得方面，经济理论的形成又使这种要求得以实现。以实现。 以成本控制为基本特征以成本控制为基本特征 的管理会计阶段的管理会计阶段 1、近代会计的形成、近代会计的形成 2、企业的生存和发展并不仅仅取决于产、企业的生存和发展并不仅仅取决于产量的增长，更重要的取决于成本的高

2、低。量的增长，更重要的取决于成本的高低。 3、为在激烈的市场竞争中战胜对手，必、为在激烈的市场竞争中战胜对手，必须要求企业加强内部管理，提高生产效率须要求企业加强内部管理，提高生产效率以降低成本、费用，获取最大限度的利润以降低成本、费用，获取最大限度的利润 阶段阶段1一、一、社会经济发展的基本特征社会经济发展的基本特征 经济理论有了很大的发展，其中古典经济理论有了很大的发展，其中古典组织理论对管理会计形成的影响最大。古典组织理论对管理会计形成的影响最大。古典组织理论有三个学派：科学管理学派、官僚组织理论有三个学派：科学管理学派、官僚学派和行政管理学派。学派和行政管理学派。 （一）官僚学派（一）

3、官僚学派 强调的是一个正式的、机械性的组织强调的是一个正式的、机械性的组织结构，由组织中的统治集团实行控制。这种结构，由组织中的统治集团实行控制。这种控制的实现要通过以下四个方面：控制的实现要通过以下四个方面：劳动分劳动分工；工；规范化的权力体制；规范化的权力体制；经营过程的规经营过程的规划与标准；划与标准；工作责任的详细说明。工作责任的详细说明。 二、经济理论的发展二、经济理论的发展 （二）科学管理学派（二）科学管理学派 科学管理学派由泰勒（科学管理学派由泰勒（F.Taylor）创立，）创立，他所倡导的组织形式与官僚学派一样，也是正他所倡导的组织形式与官僚学派一样，也是正式的和机械性的，但其

4、重点在于对工作任务的式的和机械性的，但其重点在于对工作任务的适当说明。他认为，对于完成每项工作来说，适当说明。他认为，对于完成每项工作来说，总存在着一个总存在着一个“最佳途径最佳途径”，管理的职责在于，管理的职责在于为工作提供明确的指导，选拔最适合于该项工为工作提供明确的指导，选拔最适合于该项工作的工人来完成该项工作，并用最有效的方法作的工人来完成该项工作，并用最有效的方法对这些工人进行培训。同时，工人们被假设只对这些工人进行培训。同时，工人们被假设只受经济奖励的激励，即如果工人生产的产品产受经济奖励的激励，即如果工人生产的产品产量达到最大化、最有效率的话，那他就会得到量达到最大化、最有效率的

5、话，那他就会得到最大的报酬，而且工人们也只满足于报酬的最最大的报酬，而且工人们也只满足于报酬的最大化。大化。 为了提高生产和工作效率，泰罗在诸为了提高生产和工作效率，泰罗在诸如时间研究、动作研究等科学试验的基础上，如时间研究、动作研究等科学试验的基础上，制定出在一定客观条件下认为可以实现并且制定出在一定客观条件下认为可以实现并且最有效率的标准操作方法，并以此方法训练最有效率的标准操作方法，并以此方法训练全体工人，从而制定出较高的标准。全体工人，从而制定出较高的标准。 标准制定后，要求严格按标准进行，标准制定后，要求严格按标准进行，不允许浪费的存在。为了使工人完成较高的不允许浪费的存在。为了使工

6、人完成较高的标准，除了使工人掌握标准的操作方法外，标准，除了使工人掌握标准的操作方法外，还对工人使用的工具、机械、材料以及作业还对工人使用的工具、机械、材料以及作业环境加以标准化。环境加以标准化。 （三）行政管理学派（三）行政管理学派 行政管理学派的重点不是经营水平的行政管理学派的重点不是经营水平的最大效率问题，而是注重组织内较高一级最大效率问题，而是注重组织内较高一级的管理问题。的管理问题。20世纪世纪20年代，法约尔发展年代，法约尔发展了一系列管理原则，强调劳动分工、个人了一系列管理原则，强调劳动分工、个人权责的明确划分、命令与纪律、集权以及权责的明确划分、命令与纪律、集权以及个人的首创精

7、神与集体团结精神。个人的首创精神与集体团结精神。 随后，到随后，到20世纪世纪60年代，该学派又年代，该学派又进一步发展，包括金字塔组织结构学说、进一步发展，包括金字塔组织结构学说、管理控制跨度的限制、平行协调与工人管理控制跨度的限制、平行协调与工人参与，以及权力的上下分派以保证下属参与，以及权力的上下分派以保证下属人员愿意接受管理权威，等等。斯隆将人员愿意接受管理权威，等等。斯隆将协调分权的概念加以公式化，说明经营协调分权的概念加以公式化，说明经营活动的分权化与政策决策的集中权是组活动的分权化与政策决策的集中权是组织管理的一个极为有效的手段。织管理的一个极为有效的手段。 古典组织理论这三个学

8、派的共同点古典组织理论这三个学派的共同点是：是： 强调行为的理性化，假设组织追强调行为的理性化，假设组织追求的是经营的高效率。求的是经营的高效率。 组织被看作是一个机械系统，对组织被看作是一个机械系统，对组织进行正式分解的方式包括劳动分组织进行正式分解的方式包括劳动分工、命令链、明确的责权划分、有限工、命令链、明确的责权划分、有限的控制跨度，以及直线的控制跨度，以及直线-参谋人员作参谋人员作用的区分，效率的取得主要通过将活用的区分，效率的取得主要通过将活动结构化，并对工人进行控制。动结构化，并对工人进行控制。 人类被看成主要受经济奖励的激人类被看成主要受经济奖励的激励，适当的奖励计划被认为足以

9、引导工励，适当的奖励计划被认为足以引导工人的业绩达到最佳。人的业绩达到最佳。 古典组织理论最大的缺点是：古典组织理论最大的缺点是： 它们将组织世界看成是个自它们将组织世界看成是个自然世界，而不考虑人的因素。然世界，而不考虑人的因素。 该学派所提出的管理原则太该学派所提出的管理原则太一般化，不能为组织管理提出具体一般化，不能为组织管理提出具体的措施。比如，他们指出应对工作的措施。比如，他们指出应对工作详细加以说明，但并未告诉人们应详细加以说明，但并未告诉人们应如何说明。如何说明。 简言之，古典学派最大的缺陷在于简言之，古典学派最大的缺陷在于其侧重点放在其侧重点放在“没有人的组织没有人的组织”上，

10、强上，强调的是调的是“机器模型机器模型”，而完全被忽视了，而完全被忽视了人的因素。同时，他们认为完成任何一人的因素。同时，他们认为完成任何一件工作都有一个最佳途径，并以此引出件工作都有一个最佳途径，并以此引出一系列管理原则。一系列管理原则。 该阶段，管理会计以成本控制为基本特该阶段，管理会计以成本控制为基本特征，以提高企业的生产效率和工作效率为目征，以提高企业的生产效率和工作效率为目的，其主要内容包括以下几个方面：的，其主要内容包括以下几个方面： 1、标准成本、标准成本 2、预算控制、预算控制 3、差异分析、差异分析 三、管理会计的形成三、管理会计的形成 1、标准成本、标准成本 是指按照科学的

11、方法制定在一定客观条是指按照科学的方法制定在一定客观条件下能够实现的人工、材料消耗标准，并以件下能够实现的人工、材料消耗标准，并以此为基础，形成产品标准成本中的标准人工此为基础，形成产品标准成本中的标准人工成本、标准材料成本、标准制造费用等标准。成本、标准材料成本、标准制造费用等标准。标准成本的制定，使成本计算由事后的计算标准成本的制定，使成本计算由事后的计算和利用转为事前的计算和利用，是现代会计和利用转为事前的计算和利用，是现代会计管理职能的重大体现。管理职能的重大体现。 2、预算控制、预算控制 是指按照人工、材料消耗标准及费用分是指按照人工、材料消耗标准及费用分配率标准，将标准人工成本标准

12、、标准材料配率标准，将标准人工成本标准、标准材料标准、标准制造费用标准以预算形式表现出标准、标准制造费用标准以预算形式表现出来，并据以控制料、工、费的发生，使之符来，并据以控制料、工、费的发生，使之符合预算的要求。合预算的要求。 3、差异分析、差异分析 即在一定期间终了时，对料、工、费脱即在一定期间终了时，对料、工、费脱离标准的差异进行计算和分析，查明差异形离标准的差异进行计算和分析，查明差异形成的原因和责任，借以评价和考核各有关方成的原因和责任，借以评价和考核各有关方面的工作业绩，促使其改进工作。面的工作业绩，促使其改进工作。 以预测、决策为基本特征以预测、决策为基本特征的管理会计阶段的管理

13、会计阶段 1、广泛推行职能管理，利用行为、广泛推行职能管理，利用行为科学研究的最新成果来改善人际关系科学研究的最新成果来改善人际关系 2、从重视单一品种的大批量生产转、从重视单一品种的大批量生产转到按顾客要求进行多品种的小批量生产，到按顾客要求进行多品种的小批量生产，以提高市场竞争力以提高市场竞争力 阶段阶段2一、社会经济发展的基本特征一、社会经济发展的基本特征 3、由于市场竞争的日趋激烈，企业开、由于市场竞争的日趋激烈，企业开始重视对市场的调查研究，借助最新研究成始重视对市场的调查研究，借助最新研究成果，加强生产经营的预测和决策工作。果，加强生产经营的预测和决策工作。 4、计算机技术的迅速发

14、展，为定量化管、计算机技术的迅速发展，为定量化管理提供了保障理提供了保障 企业再简单地依靠提高生产和工作效率企业再简单地依靠提高生产和工作效率及内部标准化管理已显得不从心了。于是，及内部标准化管理已显得不从心了。于是，将企业管理的重心转到提高经济效益上来已将企业管理的重心转到提高经济效益上来已经水到渠成了。经水到渠成了。 （一）行为科学（一）行为科学 旨在创造一种适当的激励机制，激励人旨在创造一种适当的激励机制，激励人们确定这样的行为准则：每一个成员只有依们确定这样的行为准则：每一个成员只有依靠组织才能有所作为，脱离组织则一事无成，靠组织才能有所作为，脱离组织则一事无成，从而在组织与成员之间形

15、成一种同舟共济、从而在组织与成员之间形成一种同舟共济、患难与共的关系；每一个成员只有在组织整患难与共的关系；每一个成员只有在组织整体目标实现的同时，才能最大限度地实现个体目标实现的同时，才能最大限度地实现个人目标；人目标； 二、经济理论的迅速发展二、经济理论的迅速发展 组织的各个方面均应以组织整组织的各个方面均应以组织整体目标与成员个人目标的协调一致体目标与成员个人目标的协调一致为出发点，只有这样才能充分发挥为出发点，只有这样才能充分发挥各方面的积极性和创造性，才能不各方面的积极性和创造性，才能不断增强企业的活力和凝结力，才能断增强企业的活力和凝结力，才能为企业长期健康发展提供有力的组为企业长

16、期健康发展提供有力的组织保障。织保障。 行为科学以新古典组织理行为科学以新古典组织理论为基础，其产生主要是为了论为基础，其产生主要是为了满足管理界日益增长的满足管理界日益增长的“应该应该注重组织内人的因素注重组织内人的因素”的需要。的需要。其侧重点在于人际关系和人力其侧重点在于人际关系和人力资源，其主要贡献在于提出了资源，其主要贡献在于提出了群体动态、非正式组织、管理群体动态、非正式组织、管理监督风格、参与管理和自我实监督风格、参与管理和自我实现等几个概念。现等几个概念。 新古典组织理论的主要贡献：新古典组织理论的主要贡献： （1）既强调正式组织的存在，也强调）既强调正式组织的存在，也强调非正

17、式组织的存在非正式组织的存在 （2）强调应该综合考虑影响人的行为）强调应该综合考虑影响人的行为的多重因素的多重因素新古典组织理论的不足：新古典组织理论的不足： 不能为组织设计提供一个全面的不能为组织设计提供一个全面的框架。框架。 过于强调工人的士气，甚至以牺过于强调工人的士气，甚至以牺牲某些经济的、政治的和其他环境的变牲某些经济的、政治的和其他环境的变量为代价。量为代价。 倡导分散决策和参与管理，而忽倡导分散决策和参与管理，而忽视了环境的和管理上的不同点。视了环境的和管理上的不同点。 认为组织内的一致性是组织的目认为组织内的一致性是组织的目的，即使在现实中，组织内部也是不可的，即使在现实中，组

18、织内部也是不可能一致的，甚至是相互冲突的能一致的，甚至是相互冲突的。 （二）系统理论（二）系统理论 系统理论认为，组织系统的各个部分是系统理论认为，组织系统的各个部分是相互联系、相互依存、相互制约的；系统内相互联系、相互依存、相互制约的；系统内部、系统之间以及系统与外部，要进行物质、部、系统之间以及系统与外部，要进行物质、能量和信息交换，并通过交换形成一种稳定能量和信息交换，并通过交换形成一种稳定有序状态。有序状态。 部分部分1部分部分4部分部分2部分部分3部分部分5其他其他企业企业 一般系统理论则将组织者作一个开放一般系统理论则将组织者作一个开放的系统，因此强调：的系统，因此强调： 组织对其

19、所处环境的依赖性；组织对其所处环境的依赖性； 对组织的研究不是组织的目的，而是帮对组织的研究不是组织的目的，而是帮助织织适应环境的手段；助织织适应环境的手段； 由于环境影响而产生的组织业绩水平的由于环境影响而产生的组织业绩水平的不规则性是组织实现其功能不可分割的因素，不规则性是组织实现其功能不可分割的因素，应认真进行研究。应认真进行研究。 总之，对于不同的环境而言，没有一个总之，对于不同的环境而言，没有一个最佳的组织结构可以被通用。最佳的组织结构可以被通用。（三）决策理论（三）决策理论 （1）决策贯彻管理的全过程，管理）决策贯彻管理的全过程，管理就是决策。就是决策。 （2）由于个人能力所限，只

20、能在某时）由于个人能力所限，只能在某时间内处理较少数量的信息，因而不可避免间内处理较少数量的信息，因而不可避免地显示出有限理性，当面对一个问题时，地显示出有限理性，当面对一个问题时，他们只寻求解决该问题的第一方式，而不他们只寻求解决该问题的第一方式，而不会不断地寻找，直到找到最优的解决方式，会不断地寻找，直到找到最优的解决方式，这就是著名的这就是著名的“以满意代替最优以满意代替最优”的思想。的思想。 （3）由于一个决策者可能同时面对）由于一个决策者可能同时面对几个目标，有时这些目标之间还会相互几个目标，有时这些目标之间还会相互冲突。这时就应找出该期间的最主要的冲突。这时就应找出该期间的最主要的

21、目标，并设法予以完成。随着时间的推目标，并设法予以完成。随着时间的推移，其他目标的重要性也会显现出来，移，其他目标的重要性也会显现出来，这时，就要再排一个顺序，依次予以完这时，就要再排一个顺序，依次予以完成，这就是所谓的成，这就是所谓的“目标排列目标排列”思想。思想。 1、以标准成本制度为主要内容的、以标准成本制度为主要内容的管理控制继续得到了强化并有了新的发管理控制继续得到了强化并有了新的发展。责任会计将行为科学的理论与管理展。责任会计将行为科学的理论与管理控制的理论结合起来，不仅进一步加强控制的理论结合起来，不仅进一步加强了对企业经营的全面控制（不仅仅是成了对企业经营的全面控制（不仅仅是成

22、本控制），而且将责任者的责、权、利本控制），而且将责任者的责、权、利结合起来，考核、评价责任者的工作业结合起来，考核、评价责任者的工作业绩，从而极大地焕发了经营者的积极性绩，从而极大地焕发了经营者的积极性和主动性。和主动性。 三、管理会计的发展三、管理会计的发展 2、管理会计在强化控制职能的同、管理会计在强化控制职能的同时，开始行使预测、决策职能。随着各时，开始行使预测、决策职能。随着各种预测、决策的理论和方法广泛引入会种预测、决策的理论和方法广泛引入会计工作，逐步形成了以预测、决策为主计工作，逐步形成了以预测、决策为主要特征并与管理现代化要求相行之有效要特征并与管理现代化要求相行之有效应的会

23、计信息管理体系，理论体系更加应的会计信息管理体系，理论体系更加完善，内容更加丰富。完善，内容更加丰富。 预算预算控制控制预测预测决策决策考核和考核和评价评价职能职能管理会计的主要职能管理会计的主要职能1、预测、预测 是指运用科学的方法，根据历是指运用科学的方法，根据历史资料和现实情况，预计和推测经史资料和现实情况，预计和推测经济活动未来趋势和变化程度的过程，济活动未来趋势和变化程度的过程，包括：销售预测、成本预测、利润包括：销售预测、成本预测、利润预测、资金需要量预测等内容。预测、资金需要量预测等内容。 决策决策 是指按照既定的目标，是指按照既定的目标，通过预测、分析、比较和通过预测、分析、比

24、较和判断，从两个或两个以上判断，从两个或两个以上的备选方案中选择最优方的备选方案中选择最优方案的过程，包括：经营决案的过程，包括：经营决策（如产品品种决策、产策（如产品品种决策、产品组合决策、生产组织决品组合决策、生产组织决策、定价决策）、投资决策、定价决策）、投资决策等内容。策等内容。 预算预算 是指用货币度量和非货币度量是指用货币度量和非货币度量反映企业一定期间收入、成本、利反映企业一定期间收入、成本、利润、对资产的要求及资金的需要，润、对资产的要求及资金的需要，反映经营目标和结果的计划，包括：反映经营目标和结果的计划，包括：业务预算、专门决策预算和财务预业务预算、专门决策预算和财务预算等

25、内容。算等内容。 控制控制 是指按预算要求，控制经济活是指按预算要求，控制经济活动使之符合预算的过程，包括：标动使之符合预算的过程，包括：标准成本法和责任会计等内容。准成本法和责任会计等内容。 考核和评价考核和评价 是指通过实际与预算的比较，是指通过实际与预算的比较，确定差异，分析差异形成的原因，确定差异，分析差异形成的原因，并据以对责任者的业绩进行评价和并据以对责任者的业绩进行评价和对生产经营进行调整的过程，这一对生产经营进行调整的过程，这一过程往往在标准成本法和责任会计过程往往在标准成本法和责任会计的实施中表现出来。的实施中表现出来。 以重视环境适应性为基本特征以重视环境适应性为基本特征的

26、战略管理会计阶段的战略管理会计阶段 1、竞争要求企业进行、竞争要求企业进行“顾客化生顾客化生产产”。 2、科学技术的发展为、科学技术的发展为“顾客化生产顾客化生产”提供了可能。提供了可能。 阶段阶段3一、一、社会经济发展的基本特征社会经济发展的基本特征 （一）竞争环境推动管理会计的发展（一）竞争环境推动管理会计的发展 由于管理技术、生产技术和信息技术突飞猛由于管理技术、生产技术和信息技术突飞猛进，市场的竞争越来越激烈。如果企业仍将进，市场的竞争越来越激烈。如果企业仍将眼光局限在企业内部，只关注企业内部效率眼光局限在企业内部，只关注企业内部效率的提高，显然是行不通的。在买方市场的情的提高，显然是

27、行不通的。在买方市场的情况下，企业的内部效率如果不能通过市场外况下，企业的内部效率如果不能通过市场外化为效益，企业必然在竞争中一败涂地。化为效益，企业必然在竞争中一败涂地。 因此，企业不仅必须研究自身所处因此，企业不仅必须研究自身所处的内部环境（企业资源和能力等），还的内部环境（企业资源和能力等），还要研究企业的外部环境（竞争者、客户、要研究企业的外部环境（竞争者、客户、政府等），并及时传递环境变化的信息，政府等），并及时传递环境变化的信息，才能谋求生存和发展的机会。才能谋求生存和发展的机会。 企业会计系统是企业管理体系的一企业会计系统是企业管理体系的一个组成部分，它随着会计环境（企业经个组成

28、部分，它随着会计环境（企业经营环境）的变化而变化，服务于企业的营环境）的变化而变化，服务于企业的经营管理，尤其管理会计更是直接为企经营管理，尤其管理会计更是直接为企业的决策和管理提供依据。在内外环境业的决策和管理提供依据。在内外环境的推动下，管理会计与战略相结合，逐的推动下，管理会计与战略相结合，逐渐形成了战略管理会计。渐形成了战略管理会计。 (二二)战略管理需要战略管理会计战略管理需要战略管理会计 战略管理的观念和技术虽然日益受战略管理的观念和技术虽然日益受到瞩目，但是强调会计信息使用者内向到瞩目，但是强调会计信息使用者内向性的管理会计，却仍使用传统的成本会性的管理会计，却仍使用传统的成本会

29、计制度基础，并没有特别注意如何使用计制度基础，并没有特别注意如何使用会计信息支持战略管理。直到会计信息支持战略管理。直到20世纪世纪80年代后期，在英、美、日等国学者的大年代后期，在英、美、日等国学者的大力倡导下，管理会计才开始与战略相结力倡导下，管理会计才开始与战略相结合，形成了以战略为重点的管理会计合，形成了以战略为重点的管理会计战略管理会计。对于企业来说，只要战略管理会计。对于企业来说，只要存在战略管理的需要，就必然会产生对存在战略管理的需要，就必然会产生对战略管理会计的需求。战略管理会计的需求。 为了适应战略管理的需要，一方面可为了适应战略管理的需要，一方面可将成本管理会计导入企业战略

30、管理并与将成本管理会计导入企业战略管理并与之相融合；另一方面，更重要的是在成之相融合；另一方面，更重要的是在成本管理会计中引入战略管理思想，实现本管理会计中引入战略管理思想，实现战略意义上的功能扩展，形成诸如适应战略意义上的功能扩展，形成诸如适应战略决策需要的战略成本分析、产品生战略决策需要的战略成本分析、产品生命周期成本分析、平衡财务与非财务绩命周期成本分析、平衡财务与非财务绩效表等方法。随着战略管理的快速兴起，效表等方法。随着战略管理的快速兴起，管理会计也必然会朝着提供这种重视外管理会计也必然会朝着提供这种重视外部性因素和长期性信息的管理会计信息部性因素和长期性信息的管理会计信息系统系统战

31、略管理会计发展。战略管理会计发展。 企业的战略管理行为被称为战略计企业的战略管理行为被称为战略计划划(Strategy Planning)，着眼于企业内，着眼于企业内部，强调企业现状，只是把预算中的数部，强调企业现状，只是把预算中的数字往前多推几年，缺乏战略调整空间。字往前多推几年，缺乏战略调整空间。 二、二、经济理论的整合与提升经济理论的整合与提升 战略管理是管理者确立企业长期目战略管理是管理者确立企业长期目标，在综合分析所有内外部相关因素的标，在综合分析所有内外部相关因素的基础上，制定达到目标的战略，并执行基础上，制定达到目标的战略，并执行和控制整个战略的实施过程。和控制整个战略的实施过程

32、。 企业战略管理的过程一般包括三个企业战略管理的过程一般包括三个阶段：即战略的制定、战略的实施、战阶段：即战略的制定、战略的实施、战略的评价和控制略的评价和控制. 外部环境分析外部环境分析内 部 环 境 分内 部 环 境 分析析 战略制定战略制定 战略实施战略实施战略评价和战略评价和控控 制制 管理过程包括了从企业内部和外部环境管理过程包括了从企业内部和外部环境因素的分析到对企业战略管理的结果进行评价因素的分析到对企业战略管理的结果进行评价和控制的一系列活动。和控制的一系列活动。 为了制定企业战略，高层管理者必须分析为了制定企业战略，高层管理者必须分析企业的内外环境，明确企业的优势、劣势、机企

33、业的内外环境，明确企业的优势、劣势、机会和威胁。战略管理的关键就是要在不断审视会和威胁。战略管理的关键就是要在不断审视企业内外环境变化的前提下，寻求一个能够利企业内外环境变化的前提下，寻求一个能够利用优势，抓住机会，弱化劣势和避免、缓和威用优势，抓住机会，弱化劣势和避免、缓和威胁的战略。管理者根据对企业优势、劣势、机胁的战略。管理者根据对企业优势、劣势、机会和威胁的分析、比较，明确企业的宗旨，树会和威胁的分析、比较，明确企业的宗旨，树立企业的目标，选择企业的战略，制定企业的立企业的目标，选择企业的战略，制定企业的政策，这就是企业战略制定阶段的主要内容。政策，这就是企业战略制定阶段的主要内容。

34、企业战略确定以后，首先要建立一企业战略确定以后，首先要建立一个战略实施的计划体系，其中包括各种个战略实施的计划体系，其中包括各种行动方案、预算、程序，目的是将企业行动方案、预算、程序，目的是将企业战略具体化，使之在时间安排和资源分战略具体化，使之在时间安排和资源分配上有所保障。然后，要根据新战略来配上有所保障。然后，要根据新战略来调整企业的组织结构、人员安排、领导调整企业的组织结构、人员安排、领导方式、财务政策、生产管理制度、研究方式、财务政策、生产管理制度、研究与发展的政策、企业文化等，目的是通与发展的政策、企业文化等，目的是通过这些战略措施使企业战略的实施更有过这些战略措施使企业战略的实施

35、更有效率。效率。 对企业战略管理的过程和结果要对企业战略管理的过程和结果要及时地进行评价。通过评价所得到的信及时地进行评价。通过评价所得到的信息要及时、准确地反馈到企业战略管理息要及时、准确地反馈到企业战略管理的各个环节上去，以便企业的各级领导的各个环节上去，以便企业的各级领导者采取必要的纠正行动。造成战略实施者采取必要的纠正行动。造成战略实施的进度和结果与原来计划不同的原因是的进度和结果与原来计划不同的原因是多方面的。管理者在发现这些偏差之后，多方面的。管理者在发现这些偏差之后，首先应重新检查或调整战略实施的计划首先应重新检查或调整战略实施的计划体系或实施措施；其次是检查企业的政体系或实施措

36、施；其次是检查企业的政策、战略、目标是否正确；最后是重新策、战略、目标是否正确；最后是重新考虑企业的宗旨。考虑企业的宗旨。 战略管理会计（战略管理会计（Strategic Management Accounting,SMA）是管理会计与企业战略）是管理会计与企业战略管理相结合的产物，是为企业管理相结合的产物，是为企业“战略管理战略管理”服务的会计。服务的会计。“战略战略”一词本是军事术语，一词本是军事术语，是指导战争全局的计划和策略。当管理会计是指导战争全局的计划和策略。当管理会计与战略相结合，拓展了管理会计的范围，强与战略相结合，拓展了管理会计的范围，强调的是企业全局问题，着眼于用战略的眼光

37、调的是企业全局问题，着眼于用战略的眼光看待企业内部信息、外部市场信息和竞争者看待企业内部信息、外部市场信息和竞争者信息。信息。三、基于企业战略的管理会计三、基于企业战略的管理会计 （一）战略管理会计的产生（一）战略管理会计的产生 著名管理学家西蒙于著名管理学家西蒙于1981年年在在战战略管理会计略管理会计一文中一文中首次提出了首次提出了“战略管战略管理会计理会计”一词。一词。 ，当时定义为，当时定义为“用于构用于构建监督企业战略的有关企业及其竞争对手建监督企业战略的有关企业及其竞争对手的管理会计数据的提供与分析的管理会计数据的提供与分析”。他认为他认为战略管理会计应该侧重于本企业与竞争对战略管

38、理会计应该侧重于本企业与竞争对手的对比，收集竞争对手关于市场份额、手的对比，收集竞争对手关于市场份额、定价、成本、产量等方面的信息。定价、成本、产量等方面的信息。 战略管理会计研究的主要内战略管理会计研究的主要内容应包括：市场份额的评估；战容应包括：市场份额的评估；战略预算的编制（把本企业和竞争略预算的编制（把本企业和竞争对手的信息按多栏式预算格式加对手的信息按多栏式预算格式加以对比反映）；竞争地位的变化以对比反映）；竞争地位的变化研究（以企业现状为起点，改变研究（以企业现状为起点，改变资本结构或定价策略将会给企业资本结构或定价策略将会给企业竞争地位造成的影响）等等。竞争地位造成的影响）等等。

39、 Bromwich提出，战略管理会提出，战略管理会计是管理会计的发展，是未来处在高计是管理会计的发展，是未来处在高级管理岗位的管理会计人员所必须掌级管理岗位的管理会计人员所必须掌握的。他认为战略管理会计不只是收握的。他认为战略管理会计不只是收集企业及竞争对手的信息，更应该研集企业及竞争对手的信息，更应该研究与竞争对手相比企业自身的竞争优究与竞争对手相比企业自身的竞争优势和创造价值的过程，研究在其生命势和创造价值的过程，研究在其生命周期中，本身产品或劳务所能实现的、周期中，本身产品或劳务所能实现的、客户所需求的客户所需求的“价值价值”，以及对这些，以及对这些产品及劳务的营销能给企业带来的长产品及

40、劳务的营销能给企业带来的长期收益。期收益。 之后，之后，Willson等人认为等人认为“战略管战略管理会计是明确强调战略问题和所关注重理会计是明确强调战略问题和所关注重点的一种管理会计方法。它通过运用财点的一种管理会计方法。它通过运用财务信息来发展卓越的战略，以取得持久务信息来发展卓越的战略，以取得持久的竞争优势，从而更加拓展了管理会计的竞争优势，从而更加拓展了管理会计的范围的范围”。经过其他许多学者和会计学。经过其他许多学者和会计学家们的补充与完善，初步形成了家们的补充与完善，初步形成了“战略战略管理会计管理会计”的基本概念，即的基本概念，即“战略管理战略管理会计是一种收集并分析企业产品的市

41、场会计是一种收集并分析企业产品的市场和竞争对手的成本以及成本结构的信息，和竞争对手的成本以及成本结构的信息，并在一定时期内监察企业和竞争对手的并在一定时期内监察企业和竞争对手的战略的管理会计战略的管理会计”。 20世纪世纪80年代末，西方会计年代末，西方会计界人士提出，既然战略管理会计界人士提出，既然战略管理会计源于企业战略管理，那么，不同源于企业战略管理，那么，不同的企业战略所要求的战略管理会的企业战略所要求的战略管理会计的侧重点也就不同。计的侧重点也就不同。 1987年，西蒙以调查问卷的形式，年，西蒙以调查问卷的形式，访问了防卫者和开拓者。他发现在持防访问了防卫者和开拓者。他发现在持防卫者

42、战略的企业中，战略管理会计并不卫者战略的企业中，战略管理会计并不十分注重对预算的编制和控制，而是侧十分注重对预算的编制和控制，而是侧重于研究影响战略的不确定因素，如产重于研究影响战略的不确定因素，如产品或技术的变化对企业现行低成本的影品或技术的变化对企业现行低成本的影响；在持开拓者战略的企业中，战略管响；在持开拓者战略的企业中，战略管理会计极为重视预测数据、设立严格预理会计极为重视预测数据、设立严格预算目标以及控制产品产量，对成本的控算目标以及控制产品产量，对成本的控制则比较疏松。制则比较疏松。 1989年，杉克对低成本战略和高差年，杉克对低成本战略和高差异战略所做的调查显示：异战略所做的调查

43、显示： 在持低成本战略的企业中，战略管理在持低成本战略的企业中，战略管理会计侧重于使用传统管理会计，用标准成会计侧重于使用传统管理会计，用标准成本评价部门业绩，用产品成本作为定价和本评价部门业绩，用产品成本作为定价和编制弹性预算的基础，力求完成预算目标，编制弹性预算的基础，力求完成预算目标，并重视分析竞争对手的成本。当然，随着并重视分析竞争对手的成本。当然，随着适时制生产系统（适时制生产系统（JIT）的建立，作业成本）的建立，作业成本得以广泛应用于低成本战略的企业中，从得以广泛应用于低成本战略的企业中，从而成为战略管理会计的一项重要内容。而成为战略管理会计的一项重要内容。 在持高差异战略的企业

44、中，战略管在持高差异战略的企业中，战略管理会计注重市场营销部门的成本效益分理会计注重市场营销部门的成本效益分析，认为市场营销是企业成功的关键因析，认为市场营销是企业成功的关键因素，而预算控制和标准成本则放在次要素，而预算控制和标准成本则放在次要位置。位置。 （二）传统管理会计的局限性（二）传统管理会计的局限性 1、成本计算、成本计算 传统管理会计以成本性态作为研究的传统管理会计以成本性态作为研究的起点，推崇变动成本法，在使用传统的起点，推崇变动成本法，在使用传统的生产技术进行生产，以追求生产技术进行生产，以追求“规模经济规模经济”为目标的大批量生产方式下，这种成本为目标的大批量生产方式下，这种

45、成本计算方法可使利润的实现建立在产品销计算方法可使利润的实现建立在产品销售实现的基础上，具有较大的现实性。售实现的基础上，具有较大的现实性。 现代企业生产是建立在高度自动化基础现代企业生产是建立在高度自动化基础上的技术密集型生产：技术含量越高，制上的技术密集型生产：技术含量越高，制造费用所占比重越大，而制造费用的发生造费用所占比重越大，而制造费用的发生在在“顾客化生产顾客化生产”方式下是由多因素驱动，方式下是由多因素驱动，与产品产量关系不大；自动化程度越高，与产品产量关系不大；自动化程度越高，必然由多技能的工人操作，直接人工与间必然由多技能的工人操作，直接人工与间接人工的界限逐渐模糊，人工成本

46、大部分接人工的界限逐渐模糊，人工成本大部分转化为固定成本；但变动成本法只把直接转化为固定成本；但变动成本法只把直接材料计入产品成本，而这是实际产品成本材料计入产品成本，而这是实际产品成本中很小的一部分。相比之下，作业成本法中很小的一部分。相比之下，作业成本法则可以弥补变动成本法的不足之处。则可以弥补变动成本法的不足之处。 作业成本法以作业成本法以“作业作业”为中心，通为中心，通过对作业成本的确认、计量，为尽可能过对作业成本的确认、计量，为尽可能消除消除“不增加价值的作业不增加价值的作业”、改进、改进“可可增加价值的作业增加价值的作业”及时提供有用信息，及时提供有用信息，从而促使有关的损失、浪费

47、减少到最低从而促使有关的损失、浪费减少到最低限度。限度。 作业成本法先将制造费用归于每一作业成本法先将制造费用归于每一作业，然后再由每一作业分配到产品中作业，然后再由每一作业分配到产品中去。成本计算以去。成本计算以“作业作业”为中心，把着为中心，把着眼点放在成本发生的前因和后果上，通眼点放在成本发生的前因和后果上，通过对所有作业活动进行动态跟踪反映，过对所有作业活动进行动态跟踪反映，提供了比较客观、准确的成本信息，提供了比较客观、准确的成本信息， 有有利于更好地发挥决策、计划和控制作用。利于更好地发挥决策、计划和控制作用。2、存货控制、存货控制 传统管理会计采用传统管理会计采用“经济订货量经济

48、订货量”对对存货进行控制。管理人员通过平衡订货成本、存货进行控制。管理人员通过平衡订货成本、储存成本和缺货成本等来追求最优存货，竭储存成本和缺货成本等来追求最优存货，竭力寻求一个理想的经济存货量的数学模型。力寻求一个理想的经济存货量的数学模型。实际上，企业追求的目标应是企业的整体效实际上，企业追求的目标应是企业的整体效益，而非存货的局部效益。益，而非存货的局部效益。 不断追求经济批量，会使管理人员不断追求经济批量，会使管理人员错误地认为：只要按经济批量采购、生错误地认为：只要按经济批量采购、生产，企业就可以取得效益。这一模型本产，企业就可以取得效益。这一模型本身只考虑了成本因素，没有考虑时间因

49、身只考虑了成本因素，没有考虑时间因素，忽略了企业可以通过控制存货购入、素，忽略了企业可以通过控制存货购入、发出的时间减少存货。在完善的市场经发出的时间减少存货。在完善的市场经济下，资源可以自由流动，此时存货对济下，资源可以自由流动，此时存货对企业来说就形成一种资源的闲置和浪费，企业来说就形成一种资源的闲置和浪费，是对决策错误及无效率的默许。是对决策错误及无效率的默许。 “经济订货量经济订货量”模型极易导致存货积压。因模型极易导致存货积压。因此，企业应了解导致存货占用的原因，并通过消此，企业应了解导致存货占用的原因，并通过消除这些因素，以减少生产过程中的存货数量：除这些因素，以减少生产过程中的存

50、货数量： 在生产管理上，实行全面质量管理，保证原在生产管理上，实行全面质量管理，保证原材料、零部件、产成品的质量；协调企业供、产、材料、零部件、产成品的质量；协调企业供、产、销各个环节，减少生产准备时间和在产品存货；销各个环节，减少生产准备时间和在产品存货；及时与供应商沟通，让供应商直接按企业生产所及时与供应商沟通，让供应商直接按企业生产所需时间供应零部件，以降低存货水平，使储存成需时间供应零部件，以降低存货水平，使储存成本大大下降等。本大大下降等。 总之，尽量实现总之，尽量实现“零存货零存货”，每日订货的到，每日订货的到达与每日生产需要量基本相等，从企业整个生产达与每日生产需要量基本相等，从

51、企业整个生产流程和资金运动的全过程考虑降低整体成本。流程和资金运动的全过程考虑降低整体成本。 3、投资决策、投资决策 对投资项目的经济评价主要通过对对投资项目的经济评价主要通过对项目在整个建设和生产经营期内的全部现项目在整个建设和生产经营期内的全部现金流入量、流出量，按金流入量、流出量，按“资本成本资本成本”统一统一换算为现值后进行比较研究。这种方法主换算为现值后进行比较研究。这种方法主要考虑的是财务效益，把重点放在直接材要考虑的是财务效益，把重点放在直接材料和直接人工的节省上，这是与传统的劳料和直接人工的节省上，这是与传统的劳动密集和低技术密集的生产条件相适应的。动密集和低技术密集的生产条件

52、相适应的。 但是，企业为提高其竞争和发展但是，企业为提高其竞争和发展的能力，对投资项目的评价与取舍，不的能力，对投资项目的评价与取舍，不能仅仅考虑财务效益，还要考虑多样化能仅仅考虑财务效益，还要考虑多样化的非财务效益。如投资项目的结果对生的非财务效益。如投资项目的结果对生产的灵活性、质量的适当性、对顾客需产的灵活性、质量的适当性、对顾客需求反映的及时性和企业生产经营管理整求反映的及时性和企业生产经营管理整体协调性的影响等。由此可见，投资项体协调性的影响等。由此可见，投资项目的评价与取舍不能采用僵化的模式，目的评价与取舍不能采用僵化的模式，而必须充分注意数量因素与质量因素并而必须充分注意数量因素

53、与质量因素并重，货币计量与非货币计量并重，数量重，货币计量与非货币计量并重，数量计算与综合判断相结合。计算与综合判断相结合。 4、业绩评价、业绩评价 传统管理会计的业绩评价，主要使传统管理会计的业绩评价，主要使用财务指标，信息来源也主要取自会计信用财务指标，信息来源也主要取自会计信息系统。管理会计的主要任务是为企业内息系统。管理会计的主要任务是为企业内部管理层提供及时、有用的管理决策信息，部管理层提供及时、有用的管理决策信息，因此，使用财务指标作为业绩评价的依据，因此，使用财务指标作为业绩评价的依据，不仅时效性较差，而且与决策的相关性也不仅时效性较差，而且与决策的相关性也较低。较低。 随着企业

54、的生产组织方式向随着企业的生产组织方式向“顾顾客化生产客化生产”转变，管理者的目光开始从转变，管理者的目光开始从企业内部转向企业外部，扩大市场份额、企业内部转向企业外部，扩大市场份额、提高企业竞争优势已成为企业关注的重提高企业竞争优势已成为企业关注的重点。在这种情况下，以衡量企业内部经点。在这种情况下，以衡量企业内部经营管理的财务指标作为管理会计业绩评营管理的财务指标作为管理会计业绩评价的依据，显然已经不能满足管理者的价的依据，显然已经不能满足管理者的要求。引入与战略决策相关性高的其他要求。引入与战略决策相关性高的其他非财务指标作为业绩评价指标，已成为非财务指标作为业绩评价指标，已成为一种必然

55、趋势。一种必然趋势。 （三）战略管理会计（三）战略管理会计 研究的主要问题研究的主要问题 1、制定战略管理目标、制定战略管理目标 企业的战略目标可分为公司战略目标、企业的战略目标可分为公司战略目标、竞争战略目标和职能战略目标三个层次。竞争战略目标和职能战略目标三个层次。 公司战略目标是关于经营思想、经营公司战略目标是关于经营思想、经营方向、业务范围等方面的目标，是最高层次方向、业务范围等方面的目标，是最高层次的目标；的目标； 竞争战略目标主要研究的是产品和服竞争战略目标主要研究的是产品和服务在市场竞争中的目标问题；务在市场竞争中的目标问题； 职能战略目标主要明确在实施战略过职能战略目标主要明确

56、在实施战略过程中，公司各个职能部门应发挥的作用以及程中，公司各个职能部门应发挥的作用以及应达到的目标。应达到的目标。 战略管理会计要从企业外部与内部收集战略管理会计要从企业外部与内部收集各种信息，提出各种可行的战略目标，并进各种信息，提出各种可行的战略目标，并进行论证比较，供各层管理者选择、决策。行论证比较，供各层管理者选择、决策。 2、成本管理、成本管理 企业生产战略的制定需要以产品价企业生产战略的制定需要以产品价格、性能、质量三个方面为坐标进行综格、性能、质量三个方面为坐标进行综合考虑，确立自己的产品生存空间，并合考虑，确立自己的产品生存空间，并注意顾客对这三方面的接受程度，即在注意顾客对

57、这三方面的接受程度，即在适当的价位，生产出适当性能与质量的适当的价位，生产出适当性能与质量的产品。因此，企业必须制定一套质量、产品。因此，企业必须制定一套质量、性能、成本的综合管理体系，使企业能性能、成本的综合管理体系，使企业能够对顾客群的变化迅速作出反应。日本够对顾客群的变化迅速作出反应。日本的这套成本管理体系包括以下三部分。的这套成本管理体系包括以下三部分。 （1）确定现在产品与未来产品的产）确定现在产品与未来产品的产品组合。确定这一组合时，要考虑以下几品组合。确定这一组合时，要考虑以下几个方面的因素：个方面的因素： 企业应该明确成本管理在竞争中的关键程企业应该明确成本管理在竞争中的关键程

58、度。度。 产品技术的成熟性。产品技术的成熟性。 产品生命周期。产品生命周期。 （2）对未来产品进行成本管理。企业对）对未来产品进行成本管理。企业对未来产品的成本管理主要采用以下方法：未来产品的成本管理主要采用以下方法： 目标成本法目标成本法 价值工程价值工程 （3）对现在产品进行成本管理）对现在产品进行成本管理 作业成本法作业成本法生产过程控制生产过程控制 完善成本计划完善成本计划 3、投资决策、投资决策 战略管理会计对投资方案的评价除战略管理会计对投资方案的评价除了使用传统管理会计中的定量分析模型以了使用传统管理会计中的定量分析模型以外，还应用了大量的定性分析方法，如价外，还应用了大量的定性

59、分析方法，如价值链分析、成本动因分析、竞争优势分析值链分析、成本动因分析、竞争优势分析等。等。 4、人力资源管理、人力资源管理 在当今社会，技术已成为经济发展的首在当今社会，技术已成为经济发展的首要和关键因素，所以必须注重发挥人的价值要和关键因素，所以必须注重发挥人的价值和知识创新能力。人力资源既是重要的产权和知识创新能力。人力资源既是重要的产权要素，也是战略管理会计的重要内容。其核要素，也是战略管理会计的重要内容。其核心是以人为本，通过一定的方法和技能来激心是以人为本，通过一定的方法和技能来激励员工以获取最大的人力资源价值，并采用励员工以获取最大的人力资源价值，并采用一定的方法来确认和计量人

60、力资源的成本、一定的方法来确认和计量人力资源的成本、价值、收益、进行人力资源的投资分析，帮价值、收益、进行人力资源的投资分析，帮助企业构建人力资源战略。助企业构建人力资源战略。 人力资源管理的内容包括人的行为问题人力资源管理的内容包括人的行为问题研究，人力资源的价值、成本的确定以及为研究，人力资源的价值、成本的确定以及为提高企业和个人绩效而进行的人事战略规划、提高企业和个人绩效而进行的人事战略规划、日常人事管理和一年一度的员工绩效评价等。日常人事管理和一年一度的员工绩效评价等。 5、战略性绩效评价、战略性绩效评价 传统管理会计绩效评价指标通常只看传统管理会计绩效评价指标通常只看“结果结果”而不