恐龙公子的成本管理课

1、恐龙公子的成本管理课传统成本核算方式与作业成本在核算小批次生产经营活动 中的结果截然不同，究竟哪种方式更科学，更合理？请跟随 恐龙公子上一堂作业成本课。引子雷龙集团董事长大头蛙的儿子恐龙公子读完工商管理， 觉得自己满腹经纶，羽翼丰满，强烈要求大干一场。于是， 在老爹的支持下担任雷龙集团下属一家文具生产企业的总 经理。干了没有半年，原来盈利良好的企业竟然开始负债，现 金流难以为继。集团派遣高级财务审计狐狸小姐来到恐龙公 子的企业，经过严密核查，得出的结论让大头蛙大吃一惊一 成本管理失控。但是恐龙公子看到这份审计报告百思不得其解，连连大 呼冤枉，申辩道：“我辛辛苦苦扩大产品种类和规模，销售额上去了

2、，怎么利润不增反降?迫于董事会的压力，大头蛙决心让恐龙公子下课。但也 有心让儿子将来接好自己的班，于是决定让小恐龙在市场上 磨炼一番。恐龙公子怀揣着遣散费下岗了。（为了不出意外，大头蛙派了狐狸小姐照顾恐龙公子，并希望在恐龙公子的实践中多学些成本管理的知识。）恐龙的小生意距离雷龙集团总部不远就是百兽跳蚤市场，这里交易兴 隆，人群熙熙攘攘。恐龙公子本来对下岗就一肚子委屈，看 到这一副热闹的场面，心思又活泛起来。因为没有经验，他 想从小生意做起，稳扎稳打，在摸到一些套路以后再做大， 以此证明自己的能力。初来乍到，恐龙公子不敢轻举妄动， 首先熟悉一下情况听从狐狸小姐的建议，恐龙公子也打听了一番，听说卖

3、 灭虱灵比较赚钱，所以他决定从灭虱灵入手。恐龙公子找到 一个专业批发消灭虱子药物的地方，从那里进货，然后到百 兽跳蚤市场去摆卖。恐龙公子从市场批发的灭虱灵是每包4元，而零售价是每包12.5元，每一包可以赚取 8.5元的毛利。由于是夏季，老虎狗熊猴子身上有很多虱子，并且这个 药物的效果非常不错，所以生意一炮走红。好的时候，一天 下来，恐龙公子可以卖到30包，收入375元。第一个月恐龙公子共销售了 600包，销售收入为7500元。成本方面，除了进价外，因为在百兽跳蚤市场摆卖，恐 龙公子每天还要向市场管理员交纳一定的管理费。第一个 月，恐龙公子支付的管理费共1450元；并且他们又租了一间房子，既做仓

4、库又做家居，月租250元。另外，恐龙公子每个月还有一些交通费用，大约是200元；由于他们的卖场是专门为下岗人员而设，税收减免了。第一个月点账下来发现自己挣了3200元，恐龙公子很自豪。新的增长点但是当天气渐渐凉下来的时候，虱子就越来越少了，灭 虱灵也不像以前那样畅销了。 所以到了 11月以后，恐龙公子 不得不开始考虑新的“利润增长点”。恐龙公子发现，卖玩具是一个不错的生意，什么时候都 可以卖，而且利润好像还不赖。于是，他和狐狸小姐商量， 决定在卖灭虱灵的同时，也开始卖玩具。第一次是恐龙公子 去进货，由于不懂行情又不会讲价，导致进货价太高，平均 每个玩具的进价要 6.4元，而卖价也不过12元，减

5、去其他开 支所剩无几。因此恐龙公子决定另辟蹊径去进货。他走了很多地方， 终于拐弯抹角地找到了一个厂家直销玩具的地方。在这里， 恐龙公子跟卖玩具的进行了“谈判”，最后将价格压到每个中小玩具不超过1.5元，大玩具按个单算。因为大玩具比较 贵，他们谨慎行事没有进货。“进价1.5元，平均卖出价为12元，每个玩具的毛利达10.5元。”恐龙公子心里结算着毛利，似乎玩具比灭虱灵更 有赚头，感觉找对了方向。恐龙的业务盘点看到了希望，恐龙公子决定将事业扩大一些。首先，为了更 好与人联系，恐龙公子买了一个手机，每月的话费大约为100 丿元。从找到新的玩具进货地开始计算的一个月内，恐龙公子的收入和成本情况如下：销售

6、收入:9800元（其中：卖灭虱灵收入 5000元，卖玩具收入4800元）销售数量：灭虱灵 400包，玩具400个进货总成本：灭虱灵 1600元，玩具600元商场租金：3200元（场地扩大所致）交通费用：300元住宿费：250元通讯费：100元灭虱灵的毛利是3400元，而玩具的毛利是 4200元。恐 龙公子感觉玩具很赚钱。>狐狸小姐的提问志得意满的恐龙公子决定加大对玩具的投入，准备下次 多进玩具扩大经营种类。听了恐龙公子信心满满的决定，狐狸小姐感觉这是一个 给恐龙公子上一堂成本管理课的好机会。于是，狐狸小姐慢 条斯理地提问：“以前你卖灭虱灵的时候，一个月可以挣 3050;现在才 挣3750

7、,多投入的600元（购进玩具）带来700元的增加，你 认为划算吗？”小恐龙愣了一愣，拿起计算器噼啪噼啪开始了计算。“灭虱灵的投资回报率为312%，而玩具的投资回报率仅仅为117%，这不是明明摆着玩具不赚钱吗，怎么回事？”但是前面明明看到玩具的毛利4200元大于灭虱灵毛利3400元啊。恐龙公子陷入迷惑中!看到恐龙公子抓耳挠腮的样子，狐狸小姐开了腔。一堂成本课狐狸小姐拿起笔，一边比比划划，一边唾沫横飞地开始了教授：“在你所接受的传统成本计算方法中，采用分批法归集 产品的成本。每件产品的成本，是直接进货成本、直接人工 成本和分配消耗费用的总和。这里影响成本的一个重要因 素，是按一定比例分配间接费用。

8、”“按照你的做法，总成本其中间接费用分摊，不是按照销售每种产品进行区分，单独计算每种产品的间接费用比 例，而是把销售整体当作成本中心来对待的。这样的话，单 位产品的间接费用分配比率，实际上是基于整体销售基础来 平均分配的。”“这就是问题所在”，狐狸小姐向恐龙公子解释说，“你被扭曲的成本信息所误导。实际上是在用灭虱灵的盈利来掩恐龙公子听得一头雾水。狐狸小姐继续讲述，“成本是从流程中产生的，对不对？”恐龙公子想了想，点点头。“对了，你在进行每一次经营活动时都消耗了一定的资 源，这些资源有些是可以度量的，比如时间、进货的金钱， 有些是不可以度量的，比如你投入的体力、精力。比如你进 货要坐车，如果单独

9、进货灭虱灵，就不用多跑几趟，多备一 些库存就可以了。但是现在经营玩具，你必须多次往返，这 其中消耗的成本（搭乘公交车）是不能分摊到灭虱灵头上的! 恐龙公子听出了点门道，连连点头。作业成本法“那应该怎么计算才更合理？ ”恐龙公子提出了疑问。“我给你讲讲作业成本法。作业成本法实际上是用不同的观点看待产品的资源消耗情况，特别是间接费用的分摊。这种分配间接费用的办法是基于所谓作业，而不是基于'产品。”“也就是说，将你经营活动中所有作业单元进行划分，然后按照每种作业所消耗资源的比例，分配间接费用。这样 的话，归集到每种产品的成本，就取决于它所包含的成本 动因，即直接构成产品的、若干个消耗成本的作

10、业单元的 组合。”小恐龙听得入了神，“用这种方法怎么来衡量我的经营 活动呢？”狐狸小姐拿起粉笔，在黑板上列出各种支出，然后开始 比较两种成本核算方式的异同。两种核算方式的差异“按照传统的成本核算方法，我们来看看恐龙公子他们在灭虱灵和玩具两种商品上的收益情况如何。1、传统的方式由于商场租金、交通费用和住宿费用都是间接成本和费 用，所以要进行分摊。按照传统的成本核算方法，间接成本 和费用一般是按照两种商品的销售额为基准来进行分摊的。商场租金：3200元灭虱灵分摊：5000 + 9800 X 3200=1633 元玩具分摊：4800 + 9800 X 3200=1567 元交通费用：300元灭虱灵分

11、摊：5000 + 9800 X 300=153元玩具分摊：4800 + 9800 X 300=147 元住宿费用：250元灭虱灵分摊：4800 - 9800 X 250=128元玩具分摊：4800 + 9800 X 250=122 元通讯费用：100元灭虱灵分摊：4800 * 9800 X 100=51元玩具分摊：4800 * 9800 X 100=49 元成本汇总:灭虱灵的总成本=进货成本+商场租金、交通费用、住宿费用和通讯费用分摊 =1600+1633+153+128+51=3565元同样，玩具的总成本 =600+1567+147+122+49=2485元两类商品的利润：灭虱灵的利润=销售

12、收入-总成本=5000-3565=1435元 玩具的利润=4800-2485=2315元“按照传统的成本核算方法，看来是玩具的利润大大高于灭虱灵的利润。如果用成本作业法来进行核算的话，我们来看一看与传统的核算方法所得到的结果有什么不同。”2、作业成本计算方式资源耗费的情况:进货价：2200元，直接计入商品的成本商场的租金：3200元交通费用：300元住宿费用：250元通讯费：100元我们先识别出相关的业务流程和活动：批发商品（灭虱灵或者玩具）运输商品储存商品搭乘交通车摆放和销售商品其他支持性的相关活动有：打电话、住宿。由于恐龙公子他们两个人不用支付工资，所以他们两个人的人工成本不计算进来，同时

13、，与他们的人工成本相关的某些活动不需要单独列出，如试玩具、搬运等。作业成本计算方法认为：成本对象消耗活动，活动消耗资源。所以，我们要弄清楚各个活动消耗资源的情况，看一看资源是在哪里和如何消耗的:批发商品：仅消耗人工，不计成本。运输商品和搭乘交通工具：都包含在交通费用中，所以 一起处理。我们要将交通费用进行分解， 首先分为运输商品（从批发 地到住宿地）和每天搭乘公交车（来往于住宿地和摆放地 ）两 部分。经过分解，单独运输商品花费了80元，搭乘公交车来回花费了 220元。储存商品：由于恐龙公子他们租用的住宅足够大，不用另外找地方储运商品，所以储存费用不用另计。摆卖和销售商品：商场租金 3200元。

14、打电话：100元。住宿：250元。然后，我们来仔细分析一下，如何将上述活动的成本分 摊到两类商品上去。60运输商品：由于玩具的体积比较大，有时候甚至要用出 租车来运输，而且为了了解哪些玩具好销和不积压，恐龙公 子他们一个月内去批发市场 4次，所以在运输玩具上花了 元。而由于灭虱灵体积小，而且因使用期长，不用经常去批 发，所以在运输灭虱灵上仅仅花费了 20元。搭乘公交车：这种费用和来往于住宿地和摆卖地的次数有 关，不管商品的类型、大小和多少，与商品的销售收入也基 本无关，所以这类费用应该平均分配到两类商品，即每种商 品各分摊到110元。摆卖和销售商品：由于不计人工，所以只有租金费用。 因为摆放玩

15、具比摆放灭虱灵要占用的地方大很多，而且有些 电动玩具还要有空地来对其功能进行测试，所以在玩具上所 分摊的租金应当比灭虱灵高。我们可以先将租金分为两个部分：基本部分和因玩具而特别增加的部分。经过分析，我们发现，基本租金大约是一个月2000元，因玩具而特别增加的部分是一个月1200元。基本租金应该由灭虱灵和玩具平分。 因此玩具应当分摊的租金费用为2200元，而灭虱灵应该分担的租金费用为1000元。打电话：打电话主要是联系业务，根据使用情况，专门为玩具所打电话的约占 30%，而专为灭虱灵所打的电话约占 20%，其余50%为公用（均摊）。所以，玩具应该分摊通讯费 用55元，而灭虱灵应该分摊 45元。住

16、宿：由于住宿费用与商品的类别、销售收入、大小、 多少等基本无关，而只与恐龙公子他们在市场摆卖商品的天 数有关，所以，住宿费用应该均摊，玩具和灭虱灵各分摊 125 丿元。根据上述分析，我们可以将两类商品的实际成本进行累加:灭虱灵的总成本=进货价+分摊的运输、搭乘交通车、摆卖和销售商品、打 电话、住宿等活动的费用=1600+20+110+1000+45+125=2900 元同样可以计算出玩具的总成本为600+60+110+2200+55+125=3150 元根据销售收入和总成本，我们可以计算出两类商品的利润：灭虱灵的利润=销售收入-总成本=5000-2900=2100元 玩具的利润=4800-31

17、50=1650元“由此可以看出，根据作业成本方法计算，灭虱灵的利润要高于玩具的利润，而且我们还没有计算测试玩具所需的电池费用，以及可能的玩具损坏成本。”恐龙公子恍然大悟，“我明白了，这也正是我做企业为什么规模越扩越大，但是利润不增反降的原因啊!链接：作业成本法作业成本计算法是基于传统成本计算方法的局限而产生。在多品种制造企业里，许多产品实际上是在侵蚀着企业 的利润。这些被侵蚀掉的利润并非被其他产品所消耗，而是 由不恰当的成本核算方法所致。传统成本核算是以数量为基 础的，它隐含一个假设：产量成倍增加，所有投入的资源也 会成倍增加。基于这种假定，成本计算中普遍采用产量关联 基准分配，这种基准最常见

18、的表现形态就是材料耗用额、直 接工时、设备工时等。20世纪70年代以后，市场由卖方市场向买方市场转变， 产品的更新换代加快，企业的生产特点由大规模、单一品种 生产向多品种、小批量生产模式发展，企业的生产设备、生 产环境、技术工艺等发生了重大的变化。这样使企业的固定 资产投资增加，生产的复杂化以及现代管理技术的运用使得 管理作业增多，而直接的生产活动相对减少，这一切使得生 产的间接费用急剧上升。比如，70年代以前，间接费用仅占人工成本的50%60%，而现在很多企业的间接费用已上升为人工成本的 400%500%。以少量的人工费用为基础分配大量的制造费 用，必然带来成本分配的偏差。传统成本核算方法已经不适 应时代的需要，企业迫切需要新的成本核算方法，在此情况 下，作业成本法应运而生。作业成本法是以作业为中心的。作业成本法的理论基础 是成本动因理论，这种理论认为费用的分配应着眼于费用发 生的原因，把费用的分配与导致这些费用产生的原因联系起 来，按照费用发生的原因分配。作业成本法把作业分为四个层次：分别是单元作业、批 别作业、产品作业、支持作业，其中单元层次