合并会计报表的编制

1、海洋大学寸金学院东广纸教案 合并会计报表的编制原理与实务 1. 理解合并财务报表的含义与特点 2了解合并财务报表的种类与编制前的准备工作 3掌握合并财务报表的合并范围 4理解合并财务报表的编制原则 5掌握合并财务报表的编制程序 6理解并掌握合并财务报表抵销分录的编制 7能够利用有关资料编制合并财务报表 防灾科技学院教案（首页） 1海洋大学寸金学院东广纸教案 授课教师刘翠侠课程名称会计报表实务 授课专业班级授课时间06241/06242 （章节）题目第一节 合并会计报表概述 掌握编制合并报表的基础知识教学目的 教学重点合并报表的特点及合并范围的确认 教学难点合并范围的确认 教学方法讲授 教学资源

2、教材、多媒体、网站、试题库、合并财务报表准则 主引入：如何了解企业集团的财务状况、经营成果和 要现金流量状况？ 教一、合并报表特点 学二、合并报表的合并范围确定 过三、合并报表编制前的注意事项 程四、合并报表的种类 或五、合并报表的编制原则 内观看实例：乐凯胶片的合并会计报表。 容 后 记 第一节 合并会计报表概述 2海洋大学寸金学院东广纸教案 企业合并情况有 创立合并在合并时编制合并时的会计报表，以后无需编制 吸收合并 控股合并：形成母、子公司关系，每年均应编制合并报表 母子公司条件：一是有投资关系；二是要能控制 子公司：被另一企业控制的企业。 控制：能够统驭一个企业的财务和经营政策，并能以

3、此取得收益的权利。 一、合并报表特点 合并会计报表是以母公司和子公司组成的企业集团为一会计主体，以母公司和子 公司单独编制的个别会计报表为基础，由母公司编制的综合反映企业集团财务状 况、经营成果、现金流量变动情况的会计报表。 （一）与个别会计报表相比 （画母、子公司框架图）会计主体是企业集团：1 区分：会计主体：会计信息所反映的特定单位。 法律主体：能在法院独立地起诉和应诉、在税务机关有独立的税务登记、 有独立完整的账簿体系和报表体系（企业集团都不具备） 反映企业集团整体的财务状况、经营成果和现金流量状况。2 以个别会计报表为基础编制：不是母、子公司的日常核算资料。3 由集团中有控制权的母公司

4、编制：不是集团中的所有企业。4 编制有独特的方法：数据简单加总，编制抵销分录。5 （二）与汇总会计报表相比 汇总报表：行政管理部门下属的若干企业要编制汇总报表 合并：投资者、债权人编制目的不同：1 汇总：上级领导 合并：控制2确定编制范围的依据不同 汇总：隶属关系 合并：独特的方法编制方法不同3 汇总：数字简单加总 ：作）（三、用 3海洋大学寸金学院广东纸教案 反映企业集团的会计信息： 避免人为粉饰会计报表：利用控股关系，转移利润或亏损 二、合并报表的合并范围确定 我国合并会计报表暂行规定中指出，凡是能够为母公司所控制的被投资企业 都属于合并范围：所有子公司纳入。 （一）母公司拥有其半数以上权

5、益性资本的被投资企业（定量）：50%以上 1母公司直接拥有： 例如，A 公司直接拥有 B 公司发行的普通股总数的 51% 2母公司间接拥有： 间接拥有：母公司通过子公司而对子公司的子公司拥有半数以上的权益性资本 （都有控制权）。 例如：A A 公司拥有 B 公司 80%80%的股份， B 60%B 公司拥有其子公司 C 公司 60%的股份 C 结论：A 公司通过 B 公司间接拥有和控制 C 公司 60%的股份，A 公司在编制合并会 计报表时，应当将 B 公司、C 公司同时纳入合并范围。 3母公司以直接和间接方式合计拥有： 是指母公司以直接方式拥有某被投资企业半数以下的权益性资本，但同时通 过间

6、接方式拥有该被投资企业一定数量的权益资本，直接和间接合计能够拥有和 控制被投资企业半数以上的权益资本。 例如，A 拥有 C 的股份公司 40%的股份80%A 公司拥有 B 公司 BC B 公司拥有 C 公司 30%的股份 结论：A 公司以直接方式和间接方式共拥有 C 公司 70%（40%+30%）的股份，A 公 司在编制合并会计报表时，应将 B 公司、C 公司同时纳入合并范围。 必须注意的是：A 公司间接拥有和控制 C 公司的股份是以 B 公司是 A 公司的具有 控制权的子公司为前提的，否则结论不成立。上例中，若 A 公司只拥有 B 公司 45%的 4广东海洋大学寸金学院教案纸 股份，则 A

7、公司不能控制 B 公司，因此不能将 C 公司纳入 A 公司合并会计报表的 合并范围。 A练习： 20%纳入合并范围：ABD70% BC25% 55%40% D15%E （二）其他应纳入合并范围的情况（定性） 在母公司通过直接和间接方式没有拥有和控制被投资企业的半数以上权益性 资本的情况下，如果母公司通过其他方法对被投资企业的经营活动能够实施控制 时，这些被投资企业也应作为子公司，纳入合并会计报表的合并范围。 1.通过与该投资企业其他投资者之间的协议，持有该投资企业半数以上的表决权。 2.根据章程或协议，有权控制企业的财务和经营政策。 3.有权任免公司董事会等类似权力机构的多数成员。 4.在公司

8、董事会或类似权力机构会议上有半数以上的投票权。 注意：定性与定量规定相矛盾时，以定性为准。 （三）不能纳入合并范围的特殊情况 属于上述（一）、（二）两种情况的，一般应纳入合并会计报表的合并范围。 但由于一些特殊原因，母公司不能有效地实施控制或控制权受到限制，对于这些 子公司，在编制合并会计报表时，应当将其排除在合并范围之外。 1.已准备关停并转的子公司：由政府管理或不能正常经营。 2.已宣告破产的子公司：清算组行使管理和处分权。 三、合并报表编制前的注意事项 （一）统一母子公司的会计报表决算日和会计期间： 内资企业不存在此问题，境外企业存在：年度 7.1-7.1 （二）统一母子公司的会计政策和

9、会计估计。如折旧方法、坏帐准备 （三）母公司对子公司的股权投资采用权益法核算： 原因：一是权益法下，长期股权投资的金额随着被投资企业所有者权益的变动而 变动；二是符合合并报表的适用范围，即控制关系 5海洋大学寸金学院广东纸教案 （四）对子公司外币表示的报表进行折算：汇率的选择，如现行汇率法 四、合并报表的种类 （一）合并资产负债表 （二）合并利润表 （三）合并所有者权益变动表 （四）合并现金流量表 五、合并报表的编制原则 符合基本要求：即时间及时、格式标准、质量要求（数字真实、计算准确、内容 完整、说明清楚） 以个别会计报表为基础编制1 一体性原则：将母公司和子公司看成一个整体。2 企业集团的

10、交易：和集团外的交易才是真正的交易，集团的交易不是。如内部的 债权债务、内部的投资 重要性原则：指对企业集团重要的事项3 若某项交易对个别报表重要，对集团不重要：和别的项目合并反映 抵销分录上：并不是对所有的内部事项抵销处理，对重要的事项处理 项抵销分录 类9 列举 4 第一类：与长期股权投资有关的抵销 ）母公司对子公司权益性资本投资项目与子公司所有者权益项目的抵销（1 ）母公司投资收益项目与子公司利润分配各项目的抵销（2 ）调整合并盈余公积的数额（3 第二类：与内部债权债务有关的抵销：应收应付款项、发行和购买债券等 内部债权债务的抵销(1) ）内部利息收入与利息支出的抵销（2 ）内部应收账款

11、坏帐准备的抵销（3 第三类：内部销售收入及存货中包含的未实现内部销售利润的抵销。 第四类：内部长期资产交易的抵销 ）内部固定资产交易的抵销（1 ）内部无形资产交易的抵销2（ 6海洋大学寸金学院广东纸教案 防灾科技学院教案（首页） 授课教师刘翠侠课程名称会计报表实务 授课专业班级、授课时间0624206241 （章节）题目第二节与长期股权投资有关的抵销分录 教学目的掌握与长期股权投资有关的抵销分录的编制 抵销分录的编制教学重点 教学难点连续编制合并会计报表时抵销分录的编制 教学方法讲授与训练相结合 教学资源教材、多媒体、网站、试题库、合并财务报表准则 主引入：如何应用“一体性”原则。 要一、母公

12、司对子公司“长期股权投资” 项目与子公 教司所有者权益各项目的抵销 学二、母公司内部“投资收益”项目与子公司利润分 过配各项目的抵销 程注意：配合实际训练 或 内 容 后 记 7海洋大学寸金学院东广纸教案 与长期股权投资有关的抵销分录的编制第三节 抵销分录中的项目名称：用个别报表中的项目原名称，如存货、未分配利润、提 取盈余公积等 一、母公司对子公司权益性资本投资项目与子公司所有者权益项目的 抵销 理解： 从企业集团整体来看，母公司对子公司的长期股权投资实际上相当于母 公司将资本拨付下属核算单位，并不引起整个企业集团资产、负债和所有者权益 的增减变动。 母公司：长期股权投资； 子公司所有者权益

13、项目：股本、资本公积、盈余公积、未分配利润 权益法下：母公司长期股权投资与占子公司所有者权益的份额是一致的（解释） 的股份100%1.全资子公司的情况：母公司拥有其 ）若两者的总额一致：无差额1（ 元，子公司 35000 例 1：在编制报表年末，母公司对子公司的长期股权投资余额 元，盈余公积8000 所有者权益各项目的金额为：股本 20000 元，资本公积 元。6000 1000 元，未分配利润 20000借：股本 数字来源：子公司资产负债表（表中原项目名称）8000资本公积 1000盈余公积 6000 未分配利润年末 （数字来源：母公司资）35000贷：长期股权投资 解释几点： 数字一定是编

14、制合并报表年度的期末余额，而且各年度是变化的。A 未分配利润项目的数额在合并利润分配表部分抵销，其余在资产表B 盈余公积的金额包括本年提取数、以前年度累计提取数C ）若两者总额不一致2（ 母公司持股比例-子公司的所有者权益*长期股权投资商誉= 元，子公司所有者权益各项目的数 2 ：母公司对子公司的长期股权投资 40000例 同 字与例1 8海洋大学寸金学院东广纸教案 商誉=35000 元-40000 元=5000 元，说明为投资多付的款项。 借：股本20000 资本公积8000子公司 盈余公积1000 未分配利润 6000 商誉5000（计算求得） 贷：长期股权投资 40000（母公司） 解释

15、几点： A 商誉可在借方（长期股权投资数额大于子公司所有者权益数额），贷方计入 “营业外收入” B 商誉列入合并资产负债表中。 C 商誉实质上是“股权投资差额”在资产负债表日的摊余价值 2.非全资子公司的情况：母公司未拥有子公司 100%的股份 （1）少数股东权益处理：子公司的所有者权益 母公司拥有： 所有者权益*母公司持股比例 其他投资者拥有：所有者权益*少数股东持股比例； “少数股东权益”，作为负债列入合并资产负债表，发生额只能在贷方。 （负债、少数股东权益、所有者权益） （2）两者的数额一致 例 3：假设母公司拥有子公司 80%的股份。母公司长期股权投资的数额为 28000 元，子公司所

16、有者权益各项目的金额与例 1 同。 母公司在子公司中拥有的所有者权益的份额=35000*80%=28000 元，与企业的投资 额相等，不存在“商誉”问题。 少数股东持股比例*=子公司所有者权益少数股东权益 20000借：股本 子公司全部所有者权益（资）资本公积8000 1000盈余公积 6000未分配利润 （母公司）28000贷：长期股权投资 （少数股东拥有）少数股东权益7000 9海洋大学寸金学院东广纸教案 疑问：为什么不按母公司的持股比例转销子公司的对应部分？ 因为权益法下，长期投资的增加是按所有者权益乘持股比例，而不是各部分的持 股比例，例子公司提取盈余公积时，母公司的长期股权投资的数额

17、不变。 （3）若两者的数额不一致：差额计入“商誉” 例 4：母公司对子公司长期股权投资数额为 30000 元，80%股份，其他条件见例 1。 子公司所有者权益中母公司拥有的份额=3500080%=28000 元 “商誉”的数额=3000028000=2000 元（借方） “少数股东权益”的数额=35000*20%=7000 元 或=3500028000=7000 元（注意：不要减 30000 元） 借：股本20000 资本公积8000子公司 盈余公积1000 未分配利润 6000 商誉2000（计算） 贷：长期股权投资28000 少数股东权益7000（计算） 3子公司相互之间持有的长期股权投资

18、，也比照母、子公司的抵销处理（国外 不允许环状持股）如：例 4，若母公司持有 60%，其子公司持有 20%，其他不变 借：股本20000资本公积8000盈余公积1000 未分配利润 6000商誉2000（计算） 贷：长期股权投资-母公司 （35000*60%）21000 -某子公司（35000*20%）7000 少数股东权益7000（计算） 4抵销该股权投资时，若已计提长期投资减值准备的，应抵销处理。 借：长期投资减值准备 贷：资产减值损失 二、母公司内部投资收益项目与子公司利润分配各项目的抵销 1含义 （1）内部投资收益：母公司对子公司权益性资本投资所取得的收益， 10广东海洋大学寸金学院教

19、案纸 =子公司的税后利润*母公司持股比例（与集团外部取得的投资收益无关） （2）子公司的利润分配 期初未分配利润、提取盈余公积（法定盈余公积金、公益金）、 应付利润（应付 普通股股例）、未分配利润（期末数） 2原理 (一体性原则) 子公司的净利润：对集团公司来讲，应计算一次、分配一次 实际：母、子公司作为独立的法人，对子公司的利润计算两次，分配两次 母公司:计入“投资收益”（子公司净利*比例）净利润参与利润分配 子公司：实现的净利润子公司的利润分配 结论：重复计算，抵销一次，选择抵销母公司多计的利润（即内部的投资收益）还原为子公司的收入、成本；抵销子公司的利润分配各项目。股权投资抵销，投资收益

20、无从谈起）3全资子公司的情况 例 1：母公司拥有某子公司的全部股份，子公司期初未分配利润实现净利润 100000 元，本年共提取盈余公积 10000 元，应付给投资者利润元，本年期末未分配利润 31500（1）等式关系： 子公司：期初未分配利润+本期实现利润即：子公司的期初未分配利润 =期末未分配利润利润分配各项目 （子公司的期初未分配利润的数额包含在母公司的期初未分配利润中，抵销）（2）分录 借：投资收益100000（母公司投资收益 期初未分配利润15000 贷：提取盈余公积10000数字来源：子公司利润分配表 应付普通股股利73500 未分配利润年末 （注：年初未分配利润、未分配利润、应付

21、利润、提取盈余公积的数额在合并利润分配表部分抵销） 4非全资子公司情况 ， （或者：已将长期 15000 元，本年 73500 +本期分配利润 +子公司本期 *持股比例） 元 =期末未分配利润+母公司的内部收益=子公司的净利润 31500 11 广东海洋大学寸金学院教案纸 （1）少数股东损益 母公司拥有：子公司净利*母公司持股比例 少数投资者拥有：子公司净利*少数股东持股比例，计入 发生额基本在借方，列入合并利润分配表（所得税、少数股东损益、净利润）减少集团的净利润。 （2）例 2：假设例 1 中母公司拥有子公司 80%的股份： 母公司拥有子公司的内部投资收益=100000*80%=80000

22、 元 少数股东损益为=100000*20%=20000 元 借：投资收益80000少数股东损益 20000 期初未分配利润15000 贷：提取盈余公积10000应付利润73500 未分配利润-年末31500（抵销长期投资时在借方，此在贷方，数额应 相等） 练习：某公司为母公司，需要编制 2000 年的合并会计报表，其纳入合并范围的子公司有 A 公司和 B 公司。有关资料如下： （1）母公司拥有 A 公司 60的权益性资本；母公司拥有的权益性资本。25 公司 A 公司拥有 B性资本； 年个别会计报表数据见下表。 1999 公司、B 公司 （2）母公司、A合并工作底稿 项 目 母公司 公司 A 公

23、司B 投资收益 公司投资收益 A 对60 B 公司投资收益对 - 16 10 - 年初未分配利润120 30 30- 提取盈余公积60 30 0 应付利润 8050 0 长期股权投资： 公司投资对 A 3180 0 公司投资B对 84 52.5 0“少数股东损益”（计算公4的权 12海洋大学寸金学院东广纸教案 股本 500 300 200 资本公积80 80 120 盈余公积70 0 200 70未分配利润 180 50 公司所有者权益 A（1）抵销 300 借：股本 （4）抵销 B 公司所有者权益 借：股本 80 200资本公积 资本公积 80盈余公积 70 未分配利润 未分配利润50 70

24、 18 商誉 贷：长期股权投资（母公司） 84 （318A 公司） 52.5 贷：长期股权投资 200少数股东权益 少数股东权益 73.5 ）抵销对（2 （5公司的投资收益 ）抵销对 B 公司的投资损失A 30 30借：期初未分配利润 借：年初未分配利润 16投资收益（母公司） 投资收益 60 10公司） 40 A（ 少数股东损益 14 30贷：提取盈余公积 少数股东损益 70 应付利润50 贷：未分配利润 50 未分配利润 13海洋大学寸金学院东广纸教案 防灾科技学院教案（首页） 刘翠侠课程名称会计报表实务授课教师 授课专业班级06241/06242授课时间 （章节）题目 第三节内部债权与债

25、务的抵销 教学目的掌握债权与债务项目的编制 债权与债务项目的抵销、坏账准备项目的抵销教学重点 教学难点连续编制会计报表项目的抵销 教学方法讲授与训练相结合 教学资源教材、多媒体、网站、试题库、合并财务报表准则 主一、内部“应收账款”与“应付账款”的抵销 要二、内部“长期债权投资”和“应付债券”抵销 教三、内部其他有关债权债务的抵销 学 过 程 二 或 内 容 后 记 14广东海洋大学寸金学院教案纸 第三节 与内部债权债务有关的抵销 一、内部债权债务的抵销 1内容 理解：从企业集团角度考虑它们只是集团内部资金运动，即不增加企业集团的资 产，也不增加企业集团的负债。 内部应收帐款与应付帐款 内部预

26、收帐款与预付帐款金额：编制报表时资产负债表日的余额 内部应收票据与应付票据 长期债权投资与应付债券 其他应收款和其他应付款 应收股利和应付股利 抵销分录：2 借：负债类 ：资产类贷 元为应收子公司的款项。5000 15000 元中有 例1：若母公司的应收帐款 （子公司）借：应付帐款5000 （母公司）5000贷：应收帐款 ：长期债权投资和应付债券抵销中的问题：2例 “投资收益”（借、贷） 双方金额不一致： 元的债券为母 20000 母公司长期债权投资的数额为23000 元，子公司帐上记载有 公司持有 （子公司）借：应付债券20000 （借贷方均可）（差额）投资收益3000T 贷：长期债权投资-

27、子公司23000（母公司） 总结：商誉包括，一是内部股权投资抵销的差额，二是内部债券投资抵销的差额。 二、内部利息收入和利息支出的抵销 投资收益 财务费用（资本化，在建工程） 15海洋大学寸金学院东广纸教案 例：母公司的长期投资中包含持有子公司的债券 10 万元，债券的利率为 12% 利息=1200 借：投资收益1200 贷：财务费用 （在建工程）1200 三、内部应收账款、坏帐准备的抵销 1初次编制合并报表时 例 1：假设母公司只拥有一个子公司，母公司本期应收账款中有 80000 元为对子 5。公司的应收账款，其应收账款的提取比例为 ）抵销本期的内部母公司应收账款与子公司的应付账款（1 80

28、000借：应付账款 80000贷：应收账款 ）抵销内部应收账款的坏帐准备（2 400借：坏帐准备 元） 加 400未分配利润增400贷：资产减值损失（800005），（使期末 注意：只调整本期的报表，不调整母子公司的个别报表。 连续编制第二年的合并报表时2 ）本年应收账款余额与上期余额相同。1（ 元，80000 例 2：本期个别资产负债表中母公司对子公司的应收账款仍为 抵销本期的内部母公司应收账款与子公司的应付账款 （本年数）借：应付账款80000 80000贷：；应收账款 抵销上期内部计提的坏帐准备对本期期初未分配利润的影响数。 比例）*借：坏帐准备400（上年数 （800005）400贷：

29、期初未分配利润 元准备增加期末未分配利润，个别报表未调整；400 原因：上年 元。400 本年期初未分配利润：按个别报表合计的期初未分配利润少 形式错误，调整后两者相等 ）集团内部应收账款本期余额大于上期余额的处理2（ 元。 100000中，本期内部母公司对子公司的应收账款为1：假设例 例3 16海洋大学寸金学院东广教案纸 抵销本期数 （本期发生数）100000借：应付账款 100000贷：；应收账款 抵销上期计提的坏帐准备 比例）（上期数借：坏帐准备400* （800005）贷：期初未分配利润400 抵销本期内部应收账款增加 20000 元而计提的坏帐准备 借：坏帐准备100 （比上期增加数

30、*比例） （10000080000）5贷：资产减值损失100 抵销的坏帐准备合计（400+100）=本年应收账款*比例，只是分成两步调整） （3）集团内部应收账款本期余额小于上期余额的处理 例 4：假设例 1 中，本期内部母公司对子公司的应收账款为 700000 元。 抵销本期数 借：应付账款70000 （本期数） 70000贷：应收账款 抵销上期内部计提的坏帐准备 借：坏帐准备400 400（800005）贷：期初未分配利润 销本期内部应收账款减少 10000 元而冲减的的坏帐准备 借：资产减值损失50 贷：坏帐准备 50（8000070000）5 抵销的坏帐准备合计（400-50）=本年应

31、收账款*比例，只是分成两步调整，目的 调期初未分配利润与上期末的期末未分配利润相符。 3在编制第三期合并会计报表时 第三期内部应收账款期末余额与第二期应收账款的期末余额比较，处理方法相同。 总结： A 将本期数抵销 B 将上期内部应收账款计提坏帐准备对本期期初未分配利润的影响数全部抵销 C 本期与上期应收账款差额而影响的坏帐准备抵销 17广东海洋大学寸金学院教案纸 防灾科技学院教案（首页） 授课教师 刘翠侠 课程名称 会计报表实务 授课专业班级 06241/06242 授课时间 （章节）题目 集团内部购销业务的处理第四节 教学目的 掌握集团内部购销业务抵销分录的编制 教学重点 抵销分录的编制

32、教学难点 连续编制会计报表抵销分录的编制 教学方法 讲授与训练相结合 教学资源 教材、多媒体、网站、试题库、合并财务报表准则 主 要 教 学 过 程 二或 内 容 一、第一期合并报表内部购销的抵销 （一）购买方内部商品全部实现对外销售 购买方内部购进全部未实现对外销售二)( （三）购买方内部购进部分实现对外销售 二、连续编制合并报表内部购销抵销 18广东海洋大学寸金学院教案纸 后 记 第四节 内部销售收入及存货中包含的未实现内部销售利润的抵销 一、当期内部购进商品 原理： 销售 对集团外销售 母公司 子公司 甲 售价：35000； 购买 35000 销售：售价 40000 成本：28000 A

33、 借：库存商品 35000（成本+内部利润） A 借：银行存款 应缴税金增（进） 贷：银行存款 35000（内部收入）贷：营业收入 应缴税金增（销项税额） 28000 （对外销售真正结转成本） B 借：营业成本 贷：库存商品 子公司销售时： B 借：银行存款 贷：主营业务收入 40000（对外销售的真正实现收入） 应缴税费增（销项税额） 35000 借：主营业务成本 （内部销售成本） C 贷：库存商品 ：分析以下三种情况企业应抵销的内容用途 、购买企业内部购入的商品全部未实现对外销售：形成期末存货 例 1：母公司本期将某产品以 35000 元的价格售给子公司，子公司本期内部购入 。20% 35

34、000元产品全部未实现对外销售，母公司的销售毛率为 （提倡）方法一： 抵销本期内部收入成本：A （销售企业全部的内部商品售价）35000借：营业收入 35000 贷：营业成本 19海洋大学寸金学院东广纸教案 B 抵销本期期末存货中包含的为实现利润 借：营业成本 7000（35000*20%） 贷：存货7000（期末存货价值即销售企业售价*销售企业毛利率） 方法二： 借：营业收入35000（销售企业内部售价） 贷：营业成本 28000（销售企业的产品成本） 存货7000（购买企业的存货中包含的未实现内部销售利润） 判断：是否影响期末未分配利润？影响，数额为存货中包含的未实现利润，减少 7000

35、元，连续编制合并报表时考虑 、购买企业内部购入的商品全部实现对外销售：无存货 例 2：子公司本期以 35000 内部购入的产品以 40000 元的价格在本期全部售出。 借：营业收入35000 （销售企业的内部售价） 贷：营业成本35000 （购买企业的销售成本） 判断：是否影响期末未分配利润？收入、成本相等，无影响，连续编制时不考虑 3、购买企业内部购进的商品部分实现对外销售，部分形成期末存货 例 3：假设母公司销售给子公司的 35000 元产品中，有 20000 元产品已售出，售 价为 25000 元，其余未售出，形成期末存货。母公司产品的毛利率为 20%。 A 借：营业收入35000(全部

36、的内部售价) 贷：营业成本35000 B 借：营业成本3000（购买企业期末存货价值*销售企业毛利率） 贷：存货3000 （15000*20%） 判断：是否影响期末未分配利润？影响，数额为存货中包含的未实现利润，减少 3000 元，连续编制合并报表时考虑 二、连续编制合并会计报表时的处理 1、内容 只考虑上期内部购进并全部或部分形成期末存货对本期期初未分配利润的影响。 原因：2 （个别报表）本期合并会计报表期初未分配利润：包括了内部未实现销售利润。 上期合并会计报表的期末未分配利润：经过抵销处理的不包含内部销售利润的期 末利润。 20海洋大学寸金学院东广纸教案 这样使得两者不一致，出现错误，因

37、此调整上期存货的未实现利润的影响 举例3 例：母公司上期向子公司销售商品 20000 元，其销售成本为 16000 元，子公司上 期购进的商品全部未实现对外销售。本期母公司向该子公司销售产品 30000 元， 销售成本为 24000 元；子公司本期实现对外销售 36000 元，销售成本为 25200 元。 母公司本期与上期的销售毛利均为 20% 。 （1）将上期抵销的存货价值中未实现内部销售利润抵销 抵销金额=期初内部存货价值*上期毛利率=2000020%=4000 元 借：期初未分配利润4000 贷：营业成本4000 解释：贷方不是存货的原因，一是上期的存货在本期有可能已销售出去，二是假 设

38、上期未实现的利润在本期已全部实现，即成本少，期末利润增加，实际未实现 的部分，以后调。 （2）抵销本期内部收入成本： 借：营业收入 30000（本期销售企业全部的内部商品售价） 贷：营业成本 30000 （3）抵销本期期末存货中包含的未实现利润 本期内部期末存货=期初内部存货+本期内部购进存货本期对外销售存货成本 =20000+3000025200=24800 元 本期期末存货价值中包含的未实现内部销售利润=期末内部存货*本期毛利率 =2480020%=4960 元 借：营业成本4960 贷：存货4960 （4）扩展：若本期与上期的毛利率不同 处理方法：若是先进先出法、后进先出法或加权平均法，

39、按该方法处理 例：先进先出法，上期毛利率 20%，本期毛利率 30%， 期初抵销数=2000020%=4000 元 本期销售 25200：销售上期 20000 元，销售本期 5200 元 本期末抵销数=2480030%=4960 元 三、若对期末存货计提存货跌价准备，抵销（与坏帐准备基本相同） 21 广东海洋大学寸金学院教案纸 贷：管理费用当期：借：存货跌价准备 贷：期初未分配利润上期情况：借：存货跌价准备下期：A 贷：资产减值损失（比上期多，冲销差本期情况调整：借：存货跌价准备B 额） 贷：存货跌价准备（比上期少，冲回）借：资产减值损失 防灾科技学院教案（首页） 授课教师 刘翠侠 课程名称

40、会计报表实务 授课专业班级 06241/06242 授课时间 （章节）题目 与内部固定资产交易有关的抵销第五节 教学目的 掌握内部固定资产交易有关的抵销分录 教学重点 抵消分录的编制 教学难点 连续编制合并报表的抵消分录 教学方法 讲授与训练相结合 教学资源 教材、多媒体、网站、试题库、合并财务报表准则 主 要 教 学 过 程 二或 内 一、交易类型 二、内部固定资产交易当年的抵销 三、内部固定资产交易使用期间的抵销 四、内部固定资产交易清理期间的抵销 22广东海洋大学寸金学院教案纸 容 后 记 第五节内部固定资产交易的抵销 从企业集团的角度考虑，这种固定资产的内部交易，只是固定资产内部转移，

41、或 者相当于企业内部自行建造固定资产。 一、三种类型 （集团内部） 销售方：固定资产购买方：固定资产：抵销处理 购买方：固定资产：抵销销售方：产品 购买方：产品：不重要或不经常发生，不抵销处理销售方：固定资产 二、内部固定资产第一年抵销处理 1、企业集团内部企业将自身的产品销售给其他企业作为固定资产使用 母公司 销售 子公司 A 借：银行存款 借：固定资产（包含未实现内部利润） 贷：营业收入 35000 贷：银行存款 ( 增值税忽略不计)应缴税金增（销项税额） 28000 （对外销售真正结转成本） 借：营业成本B 贷：库存商品 23广东海洋大学寸金学院教案纸 例 1：1996 年，母公司将其生

42、产的产品销售给子公司作为固定资产使用，销售价 格为 60000，销售成本为 30000 元，子公司对该固定资产按原价 60000 元入账， 按 4 年直线法计提固定资产折旧，预计净残值为零，该固定资产于上年末投入管 理部门使用。1996 年 将内部交易固定资产相关的收入、成本及未实现的内部销售利润抵销。 借：营业收入60000 贷：营业成本30000 固定资产原价30000 （内部销售收入内部销售成本） 判断：是否影响期末未分配利润？影响，减少期末未分配利润，数额为内部未实 现销售利润，下年期初调整。 将内部固定资产当期多计提的折旧费用和累计折旧予以抵销 当期未实现内部销售利润多计提的折旧=当

43、期未实现利润/使用年限 =30000/4=7500 元 借：累计折旧7500 贷：管理费用7500 判断：使期末未分配利润增加 7500 元，调整下年期初数。 2、企业集团内部企业将自身的固定资产销售给其他企业作为固定资产使用 母公司 A 借：固定资产清理 累计折旧 贷：固定资产 B 借：银行存款 贷：固定资产清理 C 借：固定资产清理 贷：营业外收入（企业的利润） 240000 例：母公司将其固定资产以元的售价卖给其子公司作为固定资产使用，母公司实现利润 4000 元。 抵销内部未实现销售利润： 借：营业外收入4000（销售方未实现的利润） 贷：固定资产原价 4000（购买方原价中包含的未实

44、现内部销售利润） 子公司 借：固定资产（含有未实现利润） 贷：累计折旧 银行存款 24海洋大学寸金学院东广纸教案 注：若为亏损(少)营业外收入：数字负号表示或 营业外亏损：借：固定资产原价贷：营业外支出 多计提折旧的冲销：使用两年 借：累计折旧4000 贷：管理费用4000 三、以后正常使用会计期间固定资产交易的抵销 仍以例 1 为例。 1、1997 年（第二年）编制合并会计报表时，应编制如下抵销分录： 理解：数额含在个别报表中，上年数未调整个别报表。 上年内部固定资产原价中含有的未实现内部销售利润调整期初未分配利润。 30000借：期初未分配利润 （原价中包含的未实现利润） 贷：固定资产原价

45、30000 以前年度内部交易固定资产多计提的折旧调整期初未分配利润。 7500借：固定资产累计折旧 年） （96贷：期初未分配利润7500 将本年多计提的固定资产折旧抵销 本期多计提折旧的计算方法与第一年相同。 7500借：固定资产累计折旧 7500贷：管理费用 年（第三年）编制合并会计报表时1998 2、 抵销原价中的未实现利润 30000借：期初未分配利润 30000贷：固定资产原价 以前年度多提折旧 ）（7500*2 借：固定资产累计折旧15000 年） 年+97（贷：期初未分配利润1500096 本期多提 7500借：固定资产累计折旧 7500贷：管理费用 总结： 25海洋大学寸金学院

46、广东纸教案 期初未分配利润固定资产原价中包含的未实现内部销售利润予以抵销A 将以前年度会计期间累计多计提的折旧数额抵销 B C 将内部交易固定资产在本期使用并多计提的折旧费用予以抵销。 四、内部交易固定资产清理期间的抵销处理 固定资产清理可能出现三种情况，一是期满清理，二是超期清理，三是提前清理。 编制合并会计报表时，应当根据具体情况进行抵销处理。 1、使用期满进行清理时 仍以例 1 为例，企业在第 1999 年（第四年）固定资产使用期满后清理报废，清 理时实现清理净收益 5000 元，在其个别利润表中以营业外收入列示。 分析： A 会计期末，固定资产原价、累计折旧科目已转入营业外收入或营业外

47、支出，不 包含在个别报表中。 B 上期抵销分录中对本期期初未分配利润的影响仍存在，继续抵销 C 随着该内部交易固定资产使用期满，其包含的未实现内部销售利润也转化为本 期的已实现利润。 将固定资产中未实现内部销售利润抵销（以实现利润） 借：期初未分配利润30000 30000贷：营业外收入 将以前年度累计多计提折旧抵销 企业第一年至第三年累计多计提折旧=75003=22500 元。 借：营业外收入22500 22500（96+97+98贷：期初未分配利润） 对于当期使用固定资产多计提的折旧费用应予以抵销 借：营业外收入7500 贷：管理费用7500 以上三笔抵销分录可以合并成一个抵销分录： 借：

48、期初未分配利润7500（前提条件：提足折旧且无残值） 7500贷：管理费用 其中，“营业外收入”项目借、贷方相抵为零，实际上就是本期计提折旧的数额。 26海洋大学寸金学院广东纸教案 2、使用期限未满提前清理时 与期满进行清理的抵销分录基本相同，不同的是已提取累计折旧的数额不同。 由于固定资产已进行清理，不通过固定资产原价与累计折旧科目，均通过“营业 外收入”科目。 例：假设例 1 中的固定资产，在使用的第三年末，对该固定资产进行清理，清 理净收益 10000 元。 将固定资产中未实现内部销售利润抵销（以实现利润） 借：期初未分配利润30000 贷：营业外收入30000 将以前年度累计多计提折旧抵销 企业第一年至第二年累计多计提折旧=75002=15000 元。 借：营业外收入15000(96+97) 贷：期初未分配利润15000 对于当期使用固定资产多计提的折旧费用应予以抵销 借：营业外收入7500 贷：管理费用7500 注意：不能合成一个分录,少一年折旧额。 3、超期使用进行清理 对于清理当期的合并会计报表: 不需要进行抵销处理。 原因：由于固定资产已经清理，实物已不存在，固定资产与累计折旧已随着固定 资产清理而核销，超期使用的固定资产也不计提折旧，因此，对于该内部交易的 固定资产不需要