第一章纳税筹划概述

2020 4 5 1 第一章纳税筹划概述 第一节纳税筹划的含义第二节纳税筹划的原则与目标第三节纳税筹划的工作步骤 2020 4 5 2 第一节纳税筹划的含义 一 什么是纳税筹划 二 纳税筹划与偷税 避税 节税三 纳税筹划的意义 2020 4 5 3 第一节纳税筹划的含义 一 什么是纳税筹划 什么是 纳税筹划 目前似乎还难以找到非常权威并被普遍接受的定义 但其内涵应包括以下几层意思 一是纳税筹划必须是合法的 至少是不违反税法的 二是纳税筹划是事先进行的计划 三是纳税筹划的直接目的应是纳税人税收负担的最小化 涵盖以上几层意思 可以对 纳税筹划 下这样一个定义 纳税筹划 又称税务筹划 税收筹划 英文为taxplanning或taxsaving 指的是 纳税人通过筹资 投资 收入分配 组织形式 经营等事项的事先安排 选择和策划 在合法的前提下 以税收负担最小化为直接目的的经济活动 2020 4 5 4 本课程之所以使用 纳税筹划 作为课程名 而没有使用 税收筹划 税务筹划 主要是基于这样一种意图 就是站在纳税人的角度 在守法的前提下 谋求最大限度的 省税 为了加深对 纳税筹划 概念的理解 这里 我们再看一看国内外有关学者对此相关的论述 国际财政文献局 InternationalBureauofFiscalDocumentation IBFD 在其 国际税收词典 1988 中对纳税筹划是这样表述的 纳税筹划是指纳税人通过经营和私人实务的安排以达到减轻纳税的活动 2020 4 5 5 美国南加州w B 梅格斯博士在与别人合著的 会计学 中写道 人们合理而又合法地安排自己的经营活动 使之缴纳尽可能低的税收 他们使用的方法可称之为纳税筹划 少缴税和递延纳税是纳税筹划的目标所在 另外他还讲 在纳税发生之前 有系统地对企业经营或投资行为作出事先安排 以达到尽量地少缴所得税 这个过程就是纳税筹划 印度税务专家N J 雅萨斯威在 个人投资和税务筹划 一书中说 税务筹划是 纳税人通过财务活动的安排 以充分利用税务法规提供的包括减免在内的一切优惠 从而获得最大的税收利益 2020 4 5 6 当代著名经济学家萨缪尔森在其 经济学 中分析美国联邦税制时指出 比逃税更加重要的是合法地规避税赋 原因在于议会制定的法规中有许多 漏洞 听任大量的收入不上税或以较低的税率上税 中国人民大学教授张中秀在其主编的 公司避税节税转嫁筹划 一书中从 纳税筹划 所包含的方法上给出定义 他指出 纳税筹划是指纳税人通过非违法的避税方法和合法的节税方法以及税负转嫁方法达到尽可能减少纳税的行为 可以用框图表示为 纳税筹划 避税筹划 节税筹划 转嫁筹划 2020 4 5 7 从国内外学者对纳税筹划的论述中 可以总结出纳税筹划这种经济活动的几个特点 一 合法性合法性是纳税筹划最本质的特点 也是纳税筹划区别于偷税行为的基本特征 纳税筹划合法性体现在其行为是在尊重法律 不违反国家的税收法规的前提下进行的 合法性体现在两个层次 一是形式合法 通过合理安排财务活动来减轻税负 二是内容合法 着眼于企业整体和长远利益 符合国家税法的立法精神及意图 此特点又称之为 非违法性 强调纳税人的行为只要不违法即可 而用道德的名义劝说纳税人选择高税负 不是税收的法律要求 2020 4 5 8 二 超前性在经济活动中 纳税义务通常具有滞后性 纳税筹划是在企业的纳税义务尚未发生之前 对可能面临的税收待遇所做的一种策划与安排 是一种指导性 预见性极强的管理活动 若是在纳税义务已经发生且应纳税额已确定之后 再做所谓的筹划 那就不是纳税筹划 而只是偷税或避税了 如果纳税人在进行生产经营时根本就没有考虑到税收负担的问题 没有就税收负担进行任何安排和调整 那么 即使其生产经营的结果达到了最低的税收负担 也不能称为纳税筹划 2020 4 5 9 三 综合性纳税筹划是一门很复杂的实践技术 必须综合衡量 选优汰劣 其一 筹划时不能只盯住某一纳税环节或某一种税负的高低上 一种税 比如流转税 少交了 另一种税 比如所得税 则可能要多交 因此 应综合衡量各种税负之间的此消彼涨 以确定整体税负的轻重 其二 筹划并非局限于税收领域 它有机地融汇于企业理财活动的全过程 与财务会计 外汇管理 进出口贸易 国际结算等多种领域发生联系 其三 纳税筹划要兼顾短期效益和长期效益 局部利益和整体利益 其绩效的大小综合反映了企业筹资 投资和经营管理的素质和水平 2020 4 5 10 四 时效性各国的税收政策 尤其是各税种的实施细则等 随着政治 经济形势的变化会经常发生变化 因此 纳税人应随时关注国家税收法规的变动及其趋势 及时进行纳税筹划的应变调整 我国税制建设还很不完善 税收政策变化快 这就要求企业必须具备敏锐的洞察力 预测并随时掌握会计 税务等相关政策法规的变化 因时制宜 制定或修改相应的纳税策略 否则 政策变化后的溯及力很可能使预定的纳税策略失去原有的效用 甚至 变质 为偷税 给企业带来纳税风险 在利用税收优惠政策时尤其要注意这一点 2020 4 5 11 二 纳税筹划与偷税 避税 节税纳税筹划的目的是使纳税人缴纳尽可能少的税款 但减少税款缴纳还有其他一些手段和方法 如偷税 避税和节税等 下面通过纳税筹划与偷税 避税 节税的比较 可以更清晰地了解纳税筹划与其他减少纳税方法的区别 一 纳税筹划与偷税的区别偷税 Taxevasion 是纳税人有意违反税法的规定 使用欺骗 隐瞒的手段 不缴或减少税款缴纳的违法行为 按照我国现行税收征管法的界定 纳税人故意伪造 变更 隐瞒 擅自销毁账簿 凭证 在账簿上多列支出或者不列 少列收入 或者采用虚假的纳税申报的手段 从而不缴或者少缴税款的行为 是偷税 2020 4 5 12 纳税筹划与偷税有以下几点不同 1 在行为性质上 偷税是公然违反税法 与税法对抗的一种行为 偷税的主要手段表现为纳税人通过有意识地谎报和隐匿有关纳税情况和事实 达到少缴或不缴税款的目的 其行为具有明显欺诈的性质 但有时也会出现纳税人因疏忽和过失即非故意而造成纳税减少的情况 这种情况原来称为漏税 taxnegligence 由于对于主观上的故意和非故意难以作出法律上的判断 我国现行税法不再采用漏税这一法律用语 也就是说尽管纳税人可能并非故意不缴税 但只要后果产生 就是法律不允许的或非法的 2020 4 5 13 综上所述 偷税的构成要件有三个 1 纳税义务已经产生 2 实施了特定违法行为 3 客观上造成了少缴或者不缴税款的结果 需要强调的是 行为人的主观故意并不是偷税的构成要件 无论行为人出于什么主观目的 只要满足了上述三个构成要件 就构成了偷税行为 纳税筹划是在尊重税法 在遵守税法前提下 利用法律的规定 结合纳税人的具体经营情况 选择最有利的纳税方案 当然纳税筹划还包括利用税法的缺陷或漏洞进行的税负减轻的活动 但即便如此 筹划行为的性质仍是合法的 至少不违反法律的禁止性条款 2020 4 5 14 2 在法律后果上 偷税行为一旦被征收机关查明属实 纳税人就要为此承担相应的法律责任 受到制裁 世界各国的税法对偷逃税行为都有处罚规定 纳税筹划是通过某种合法的形式承担尽可能少的税收负担 其经济行为对于法律规定的要求 无论从形式上还是事实上都是吻合的 各国政府一般是默许和保护的 如果纳税筹划比较严重地影响到政府的财政收入 对其所采取的措施 只能是修改与完善有关税法规定 堵塞可能为纳税人利用的漏洞 2020 4 5 15 中华人民共和国税收征管法 第六十三条规定 纳税人伪造 变造 隐匿 擅自销毁账簿 记账凭证 或者在账簿上多列支出或者不列 少列收入 或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报 不缴或者少缴应纳税款的 是偷税 对纳税人偷税的 由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款 滞纳金 并处不缴或者少缴的税款50 以上5倍以下的罚款 构成犯罪的 依法追究刑事责任 2020 4 5 16 中华人民共和国刑法 以下简称 刑法 第二百零一条规定 纳税人采取伪造 变造 隐匿 擅自销毁账簿 记账凭证 在账簿上多列支出或者不列 少列收入 经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报的手段 不缴或者少缴应纳税款 偷税数额占应纳税额的百分之十以上不满百分之三十并且偷税数额在一万元以上不满十万元的 或者因偷税被税务机关给予二次行政处罚又偷税的 处三年以下有期徒刑或者拘役 并处偷税数额一倍以上五倍以下罚金 偷税数额占应纳税额的百分之三十以上并且偷税数额在十万元以上的 处三年以上七年以下有期徒刑 并处偷税数额一倍以上五倍以下罚金 2020 4 5 17 3 在对税法的影响上 偷税是公然违反税法 利用虚假的申报减少纳税 绞尽脑汁地琢磨干了坏事如何才能不被发现 从这方面看 偷逃税是纳税人的一种藐视税法的行为 偷税成功与否和税法的科学性关系不大 要防止偷税 就要加强征管 严格执法 纳税筹划的成功 需要纳税者既熟悉税法条文和充分理解税法精神 又掌握必要的筹划技术 才能达到省税的目的 如果纳税筹划在一定程度上利用了税法规定的缺陷 则它从另一个方面可促进税法的不断完善和科学 2020 4 5 18 二 纳税筹划与避税的关系1 避税的概念避税 TaxAvoidance 是指纳税人利用税法漏洞或者缺陷钻空取巧 通过对经营及财务活动的精心安排 以期达到纳税负担最小化的经济行为 比如20世纪60 70年代 美国的公司所得税税负重 美国的纳税人通过 避税地 进行避税 把利润通过关联交易转移到 避税地 公司的账户上 从而大大减少美国本土总机构的账面利润 以减少纳税 这当然损害了美国的财政利益 但在当时缺乏反避税法律约束的环境下 也只好默认 再比如 我国的一些企业为了享受外商投资企业的 两免三减半 的税收优惠 从国外请来 2020 4 5 19 客商 不要其投资 只借其名义 成立了所谓的 中外合资经营企业 这就违背了税收的立法精神和立法意图 不符合政府的税收政策导向 但在国际上 有关 避税 合法性的争论一直持续了几十年 避税的实施者根据 法律无明文规定不为罪 的原则 认为避税 合法 避税者常常引用1947年美国法院一个判例中法官汉德的一段有名的话来为自己的行为辩护 汉德说 纳税人无须超过法律的规定来承担国家税收 税收是强制课征的 而不是自愿的捐款 以道德的名义来要求税收 纯粹是奢谈 但随着避税范围的扩大 给各国财政收入造成的影响的增大 美国 德国等国家逐渐以立法形式否定了避税的合法色彩 2020 4 5 20 进入20世纪80年代 越来越多的国家政府在税法中加入反避税条款 80年代末 避税已有新的定义 纳税人通过个人或企业实务的人为安排 利用税法的漏洞 特例和缺陷 规避或减轻其纳税义务的行为 国际税收辞典 从目前的情况看 避税已不再是中性的行为 而是法律条款或者立法精神反对 至少不支持的行为 综上所述 避税的构成要件包括以下三个 1 纳税义务尚未产生 2 通过不为法律所明确禁止的行为对其交易进行安排 3 导致纳税义务不产生或者减轻纳税义务 2020 4 5 21 2 偷税与避税的联系与区别 偷税与避税的联系偷税与避税的联系包括以下两个方面 1 实施不符合一般经营原则的行为 无论是偷税 还是避税 都必须通过实施一定的行为来完成 而该行为往往不符合一般的经营原则 即如果排除税收因素 具有正常理性的人都会认为纳税人的行为不正常 2 造成减轻税收负担的结果 无论是偷税 还是避税 都要造成减轻税收负担的结果 即实际所缴纳的税款少于没有进行相关的安排之前所应当缴纳的税款 2020 4 5 22 偷税与避税的区别偷税与避税的区别包括以下三个方面 1 实施行为的合法性不同 为实现偷税目的所进行的行为必须是税法所明确禁止的三种行为 即 伪造 变造 隐匿 擅自销毁账簿 记账凭证 在账簿上多列支出或者不列 少列收入 经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报 除此以外的任何行为 无论是合法的还是非法的均不能构成偷税 而为实现避税目的所进行的行为必须是非法律所明确禁止的行为 即非违法行为 这里的 法律 并不限于税法 包括所有的法律 2020 4 5 23 2 实施行为的时间点不同 为实现偷税目的所实施的行为必须是在纳税义务产生以后实施 而为实现避税目的所实施的行为必须是在纳税义务产生之前实施 3 法律责任不同 对于偷税行为 除追缴税款以外 还应当加收滞纳金 同时还应当进行处罚 一般为罚款 情节严重构成犯罪的 还要追究刑事责任 而对于避税行为 一般仅调整应纳税额 并不加收滞纳金 更不能进行处罚 也不可能追究刑事责任 因为纳税人所从事的行为是不违法的 如果对纳税人不违法的行为进行处罚 就违反了 罪刑法定 和 处罚法定 的基本原则 2020 4 5 24 3 避税与纳税筹划的关系1 避税是纳税人利用税法上的漏洞和不成熟之处 打 擦边球 钻税法的空子 通过对其经济行为的巧妙安排 来谋取不正当的税收利益 纳税筹划则是遵照国家税法的规定 遵循政府的税收立法意图 在纳税义务确立之前为了省税所作的对投资 经营 财务活动的事先安排 2 避税尽管在形式上是合法的 但其内容却有悖于税法的立法意图 纳税筹划从形式到内容完全合法 反映了国家税收政策的意图 是税收法律予以保护和鼓励的 2020 4 5 25 需要指出的是 理论上避税和纳税筹划有所不同 似乎也能说清楚 但在纳税筹划的具体实践中却充斥着政府不愿意看到的利用税法缺陷的所谓 非违法 的行为 行为者坚持法律只承认事实 不承认应该 人是 经济人 出发点是利己的 而不能强求纳税人动机的 利他性 作为不同利益代表者 税收当局和会计师及企业税务顾问的观点在不少涉税问题上存在分歧 税务机关认为是 避税 的行为 会计师和企业税务顾问却可以找出合法的依据 2020 4 5 26 三 纳税筹划与节税的关系1 节税的概念节税 taxsaving 亦称为税收节减 是指遵循税收法规和政策的要求 以合法方式少缴税款的行为 节税是合法而且合理的行为 其合理性体现在节税的行为是符合立法精神的 比如 我国曾经实行过的一个税种 固定资产投资方向调节税 立法目的是通过征税达到宏观上对产业结构的调整 对不符合产业政策 规模较小的投资项目 征比较高的税 税率最高为30 而符合产业政策的 税率为0 即不征税 因此 只要纳税人的投资项目符合政府倡导的产业方向 规模达到法定标准 就可以不纳投资方向调节税 这就是节税 既达到不缴或少缴税的目的 又符合政府的立法意图 2020 4 5 27 由于节税不但要合法 还要合理 因此节税常与 绿色 环保 高科技 促进就业 等各国政府鼓励的项目 行业 产业等联系在一起 2 节税与纳税筹划的关系狭义的纳税筹划即是指节税 也就是通过税法鼓励的合法行为减轻税负 其行为应符合立法意图 广义的纳税筹划则既包括税法鼓励的节税行为 也包括避税行为 甚至还包括偷税行为 广义的纳税筹划并不要求手段合法 只要能减轻税收负担 都属于纳税筹划 由于偷税和避税也要进行筹划 所以 国际上对纳税筹划的定义一般都只提及减少税负 结果 而不涉及它是否符合立法意图 手段 2020 4 5 28 但是 以遵循税法和其中的反避税条款为原则的纳税筹划 已经在实践上和理论上发展了多年 并为大多数国家政府所接受和认可 比如 英国特许注册会计师公会的 纳税筹划 教材就处处强调要遵循税法和反避税法及其政策 纳税筹划在理论研究和实践上几乎等同于节税 值得注意的是 我国在实践上是把纳税筹划等同于节税的 国家税务总局注册税务师管理中心在其编写的 税务代理实务 中国税务出版社 1999年 一书中 把纳税筹划明确定义为 在遵循税收法律 法规的前提下 当存在两个或两个以上纳税方案时 为实现最小合理纳税而进行设计和运筹 按照 税务代理实务 中的解释 我国的纳税筹划是合法而合理地少纳税的运筹 即是节税 2020 4 5 29 综上所述 偷税 避税 节税和纳税筹划的关系大体上可归纳为下表所示 第一 从行为过程的内容看 偷税 避税 节税的区别在于 偷税是通过违法手段将应税行为转变为非应税行为 从而逃避纳税人自身的应税责任 避税是纳税人对已经发生的 模糊行为 即介于应税行为和非应税行为之间的 依照现行税法难以作出明确判断的经济行为 进行一系列的人为安排 使之被确认为非应税行为 节税是通过避免应税行为的发生或事前以轻税行为来替代重税行为 达到减少纳税 2020 4 5 30 纳税筹划的主干内容是节税 但在其筹划过程中比较多地利用了税法缺陷 有避税的成分存在 第二 从法律处理上看 对于偷税这种违法行为 法律除了追缴税款和加处罚金外 严重的还要追究刑事责任 包括判处有期徒刑并处罚金 对于避税 由于其不违法 一般只是进行强制调整 要求纳税人补缴税款 政府要做的是完善税法 堵塞漏洞 对于节税 多数国家是鼓励的 至今还未有国家制定反节税法或反节税条款的 有些国家的税务当局甚至还向纳税人宣传节税 因为节税是一种合理的财务行为 纳税筹划行为的内容涵盖了避税和节税 故其行为的法律后果也就包括对避税和节税的后果 2020 4 5 31 2020 4 5 32 三 纳税筹划的意义纳税筹划在某些人的观念意识中往往和投机取巧联系在一起 在讲课中就碰到一位同学曾提出这样的问题 纳税筹划虽然没有违法 但筹划本身是不是损害了国家利益呢 所以这里有必要讨论一下纳税筹划的意义 纳税筹划的积极意义在宏观层面上表现为 一 纳税筹划有利于国民经济健康 持续 稳定发展虽然在一定阶段税收筹划减少了政府的财政收入 降低了经济主体的税负 但从长远和整体来看 随着产业结构的合理调整 必将促进生产的进一步发展 从而带来经济主体生产经营规模的扩大 收入和利税的增长 使国家的财政收入也同步实现增长 2020 4 5 33 二 纳税筹划有利于发挥税收的经济杠杆作用可以说 纳税筹划是纳税人对国家税法和税收政策的反馈 在市场经济条件下 追求利润最大化是企业经营的根本目的 正确的税收导向具有激励功能 它促使企业在税法和国家税收政策允许的范围内 通过自己的精打细算降低税收费用 增加净收益 从客观上也使国家能更好地运用税收杠杆作用来调整产业结构和生产力布局 实现税收的宏观管理职能 2020 4 5 34 三 纳税筹划有利于国家不断地完善税法和税收政策纳税筹划是检验税法和国家税收政策正确性 有效性和完善性的试金石 通过纳税人纳税筹划的行为反馈 可以促使国家对现行税法和税收政策进行修订和完善 从而使我国的税制建设向更高层次迈进 2020 4 5 35 纳税筹划的积极意义在微观层面表现为 一 纳税筹划有助于促进纳税人会计管理水平的提高纳税筹划离不开会计核算和会计管理 它要求会计人员既要精通会计法 会计准则 会计制度 又要熟知现行税法 税收政策 正确地进行纳税调整和计税 在税法和税收政策允许的范围内实现财务利润的最大化 这样 必然要求会计人员提高素质 从而使单位的会计管理水平得到提高 二 纳税筹划有助于纳税人实现经济利益最大化纳税人通过纳税筹划一方面可以减少现金的流出量 少交税 从而达到在现金流入量不变的前提下增加净流量的目的 2020 4 5 36 另一方面 可以延迟现金流出时间 晚交税 利用货币的时间价值获得一笔没有成本的资金 提高资金的使用效益 帮助纳税人实现最大的经济效益 三 纳税筹划有助于纳税人纳税意识的增强纳税筹划是纳税人纳税意识提高到一定程度的表现 如果纳税人纳税意识薄弱 他完全可以采用偷税 逃税 漏税 抗税等非法手段来减免税负 而不必进行纳税筹划 只有税收法制观念增强了 重视税收成本的节约问题 并依法设立了完整 规范的会计账证表 进行了正确 合理的账务处理 才可能进行有效的纳税筹划 2020 4 5 37 第二节纳税筹划的原则与目标 一 纳税筹划的原则二 纳税筹划的目标 2020 4 5 38 第二节纳税筹划的原则与目标 一 纳税筹划的原则 一 守法原则企业进行税务筹划 应该以国家现行税法及相关法规等为法律依据 要在熟知税法规定的前提下 利用税制构成要素中的税负弹性等进行税务筹划 从中选择最优的纳税方案 守法原则是企业进行纳税筹划时首先要遵守的最基本原则 守法包括合法与不违法两层含义 即税务筹划一定不能违反税法 换言之 违反税法的行为根本不属于税务筹划范畴 因此 以避税为名行偷 逃 税之实的 筹划 根本不是税务筹划 当然也不是避税 2020 4 5 39 税法是处理征纳关系的法律规范 是征纳双方共同遵守的法律准绳 纳税人依法纳税 税务机关也应依法征税 纳税人如果违反税法的规定 会受到法律惩处 税务机关如果不依法版税 同样应受到法律制裁 二 经济原则经济原则是指纳税人进行纳税筹划时要进行 成本效益分析 以判断所进行的纳税筹划活动在经济上是否可行 是否必要 纳税筹划的效益是指它给企业带来的纯经济利益 即 纳税筹划经济利益 筹划后的经济利益 筹划的经济成本 2020 4 5 40 纳税筹划所取得的经济利益大小 常常与税法 执法环境有很大关系 当课税税率高 企业税收负担重 税收优惠条款复杂时 纳税人进行纳税筹划 可以取得相对明显的效果 纳税筹划的成本则包括为进行筹划所花费的精力和财力 由于纳税筹划涉及面广 有时需要税法方面的专业人员参与方可成功 因此很多企业聘请税务专家为其筹划 纳税成本中就包括支付给税务专家的劳务费用 是否有必要进行纳税筹划 就要进行一定的成本 效益分析 在进行成本效益分析时 还要考虑纳税筹划的风险性 风险是经济主体在从事经济活动中遭受损失的可能性 2020 4 5 41 三 综合原则综合原则是指纳税人要把纳税筹划放在整体经营决策中加以考虑 而且要综合兼顾各税种以及纳税人利益相关者的利益 纳税筹划正确的取向应该是以纳税人整体利益 长远利益为重 纳税筹划后选择的最优纳税方案 尽管不一定能使纳税人当期税负最轻 但能使企业整体 长期税后收益最大 综合原则具体体现在以下两个方面 1 纳税筹划需要综合分析筹划当时的经济环境和具体条件某种纳税方案的优劣需要放在特定的环境中评价 脱离具体条件讨论纳税方案是没有意义的 2020 4 5 42 例如 折旧具有抵税作用 因而纳税筹划必定要涉及折旧方法选择问题 法律允许计提折旧的基本方法有直线法和加速折旧法 如果采用加速折旧法 推迟了交纳所得税的时间 相当于无息占用国家一笔资金 一般而论 加速折旧法较之于直线法 有利于纳税人获取资金时间价值 但如果一个企业为外商投资企业 享受从获利年度起二年免税 三年减半征收的税收优惠 情况则完全相反 这时外商投资企业如果采用加速折旧法 减少开始获利年度的利润 加大以后年度的利润 可能会使企业在减免税期利润很少 而过了减免税期利润较多 税款付出也较多 这对企业来说反而是不利的 因此 判断一种纳税筹划方法的优劣要综合分析具体的外部环境和企业自身情况 2020 4 5 43 2 纳税筹划应综合考虑经济活动参与各方的税负情况交易方式不同 经济活动参与各方的税收负担就可能不同 而当事人应负担的税负 往往具有高度的转嫁性 以致影响交易各方的真实税收负担 因此 在进行纳税筹划时 除了必须考虑本身的税负外 同时也应该兼顾交易对方的课税情况及其税负转嫁的可能性 从而采取相应对策 否则 只对交易一方有利而加重另一方税收负担的纳税筹划方案肯定难以实施 2020 4 5 44 四 适时调整原则适时调整原则是指纳税人进行筹划时 不能寄希望固定的 一成不变的模式 而应根据客观条件的变化 因人 因地 因时的不同而适时调整筹划方案 要使纳税筹划方案适时有效 应该做到 1 因人制宜 每个纳税人所处行业不同 业务不同 缴纳税种不同 制定纳税方案时所考虑的因素也就不同 筹划者应该根据纳税人自身情况采取不同的纳税筹划策略 2 因地制宜 纳税人所处的地区和国家不同 其所适用的税收法律法规不同 其运用的纳税筹划方法当然也就不同 比如 同是国内企业 在经济特区与经济开发区 在高新技术开发区与一般市区从事生产经营 就不可能采用相同的纳税筹划策略 2020 4 5 45 3 因时制宜 纳税筹划人应根据客观条件的变化 适时调整纳税筹划的策略 客观条件变化主要表现在两个方面 一是纳税人自身情况发生了变化 如外商投资企业在享受 两免三减半 税收优惠的时期 应尽可能加大当期利润 当优惠政策时期过去 应尽可能减少当期利润 二是税收法规发生变更 如增值税发生转型 消费型 取代现行的 生产型 有些针对 生产型 增值税的纳税筹划方法就不适用了 需要调整 2020 4 5 46 2004年9月16日 财政部 国家税务总局向辽宁 吉林 黑龙江 大连四省 市 财政厅 局 国家税务局下发了 东北地区扩大增值税抵扣范围若干问题的规定 的通知 该规定从2004年7月1日起执行 这意味着酝酿已久的东北增值税转型试点拉开序幕 增值税转型后 原来针对 生产型 增值税的纳税筹划方法随即不合时宜 需要针对新的税法规定设计纳税筹划方案 2020 4 5 47 二 纳税筹划的目标税务筹划的基本目标 概言之 就是减轻税收负担 争取税后利润最大化 其外在表现是纳税最少 纳税最晚 即实现 经济纳税 为实现税务筹划的基本目标 可以将税务筹划目标细化 具体可分为 一 恰当履行纳税义务恰当 得当 适当 履行纳税义务是税务筹划的最低目标 旨在规避纳税风险 规避任何法定纳税义务之外的纳税成本的发生 为此 纳税人应做到纳税遵从 即依法纳税 实现涉税零风险 因为税收具有强制性 如果偏离了纳税遵从 企业将面临涉税风险 2020 4 5 48 之所以将涉税零风险状态的实现也作为纳税筹划追求的目标之一 原因有如下几点 1 实现涉税零风险 可以避免发生不必要的经济损失虽然这种筹划不会使纳税人直接获取税收上的好处 但由于纳税人经过必要的筹划之后 使自己企业账目清楚 纳税正确 不会导致税务机关的经济处罚 这样实际上相当于获取了一定的经济收益 2 实现涉税零风险 可以避免发生不必要的名誉损失一旦企业或个人被税务机关认定为偷漏税 甚至是犯罪 那么该企业或个人的声誉将会因此而遭受严重的损失 2020 4 5 49 这无疑会间接影响纳税人的经济利益 恩威集团以假合资形式进行偷漏税的行为被查处之后 其产品的销售量急剧下滑 效益大受影响 便是一个典型例子 3 实现涉税零风险 有助于提高企业的管理水平纳税人经过纳税筹划 实现涉税零风险 不仅可以减少不必要的经济和名誉上的损失 而且还可以使企业账目更加清楚 使得管理更加有条不紊 更利于企业的健康发展 更利于企业的生产经营活动 账目不清不利于企业进行各项成本的核算 当然也不利于企业进行各项成本费用的控制 从而造成不必要的浪费及管理上的混乱 2020 4 5 50 二 纳税成本最低化纳税人为履行纳税义务 必然会发生相应的纳税成本 纳税成本包括直接纳税成本和间接纳税成本 前者是纳税人为履行纳税义务而付出的人力 物力和财力 后者是纳税人在履行纳税义务过程中所承受的精神负担 心理压力等 直接纳税成本容易确认和计量 间接纳税成本则需要估算或测算 追求纳税成本的最低化 是纳税筹划的另一个基本目标 纳税人纳税成本的降低会使企业利润增加 从而增加了应税所得额 对税务机关来说 可以增加税收收入 降低其征管成本 这是一种双赢的结果 没有纳税人的纳税成本的降低 也就没有税收征管成本的降低 2020 4 5 51 三 税收负担最低化税收负担最低化是税务筹划的最高目标 它是一种积极的 进取型的税务筹划目标 实现该目标 一要少交税 二要晚交税 现代税务筹划应该服从 服务于现代企业的财务目标 从这个角度来说 税收负担最低化是手段 而不是目的 关于企业财务目标 目前主要有企业利润最大化 企业价值最大化 每股盈利最大化 股东财富最大化 相关者利益最大化等观点 企业财务目标之所以有多种表述 是因为企业在不同发展阶段的侧重点不同 或企业的组织形式不同 或站的角度不同 从税务筹划的角度看 税收负担最低化是实现税后利润 财富 价值 最大化的基础和前提 2020 4 5 52 减轻纳税主体的税收负担 可以从不同的角度去理解 一种理解是在绝对额上减少应交税款的数额 另一种理解是相对地减轻纳税主体的税收负担 经济学上追求的通常是后者 相对地减轻税收负担 因为应纳税额的绝对额减少并不一定能够从根本上降低纳税人的税收负担 比如 某企业上年应纳税额为300万元 今年应纳税额为400万元 但去年的销售收入仅为1000万元 而今年的销售收入为2000万元 很显然 从比率上看 企业经过纳税筹划 税收负担有所减轻 尽管其绝对数额有所增加 但我们仍认为该筹划是成功的 2020 4 5 53 第三节纳税筹划工作步骤 一 熟练把握有关法律规定及其细节 一 理解法律规定的精神不论是作为外部纳税筹划人 还是作为内部纳税筹划人 在着手进行纳税筹划之前 首先都应学习和掌握国家税法的规定 透彻理解税法的立法精神 争取税务机关的帮助与合作 尤其对实施跨国纳税筹划业务的筹划人 熟悉有关国家的税收法律环境更显得重要 2020 4 5 54 二 了解法律和国家机关对纳税活动 合法和合理 的界定纳税筹划是要合法和合理地节税 任何国家都从法律上保护合法和合理的事物和行为 但是 不同国家对 合法和合理 的法律解释是不同的 有些国家执法偏于宽松 没明确禁止的即为合法和合理 有些国家执法偏于严格 主要侧重于法律规定应该如何 就中国的税法执法环境来看 因为欠缺可行的税法总原则 法律规定在操作性上 税务机关存在相当大的 自由量裁权 所以在中国 熟悉税法的执法环境非常重要 否则根据法律条文闭门造车 筹划效果可能会大打折扣 2020 4 5 55 要了解税务机关对合法的尺度解释的具体执法实践 一般可以从以下三个方面着手 1 从宪法和现行法律中了解 合法和合理 的尺度 2 从行政和司法机关对 合法和合理 的法律解释中把握尺度 3 从税务机关组织和管理税收活动及裁决税务纠纷中理解税法的尺度 二 了解纳税人的财务状况和要求 一 了解纳税人基本情况1 纳税人个人对自然人作纳税筹划 纳税筹划人需要了解的情况主要有 2020 4 5 56 1 出生年月 2 婚姻状况 3 子女及其他赡养人员 4 财务情况 5 投资意向 6 对风险的态度 7 纳税历史情况2 纳税人企业以企业纳税人为纳税筹划受益人 需要了解如下情况 1 企业组织形式 2020 4 5 57 2 财务情况 3 投资意向 4 对风险的态度 5 纳税历史 二 了解纳税人的要求纳税人对纳税筹划的共同要求肯定是尽可能多地节税 但不同纳税人的具体节税要求可能是有所不同的 筹划者必须关注这些要求 1 要求增加短期所得还是长期资本增值2 投资意向3 风险偏好 2020 4 5 58 三 根据纳税人的要求收集有关资料明确了纳税人的要求后 筹划者就可以通过各种渠道取得有关资料 这些有关的税法和政策等资料纳税筹划人有时可以无偿取得 有时需要有偿取得 通常的收集途径包括 1 从征收机关得到寄发和主动索取税收法规资料 2 通过政府网站查询免费电子资料库 3 通过民间网站免费得到或有偿获取税收资料 4 通过图书馆查阅纳税资料 5 通过订阅和购买得到纳税资料 6 通过与税务机关的合作关系取得所需资料 2020 4 5 59 三 工作步骤和委托合同内容 一 纳税筹划人的总的工作步骤纳税筹划的内容不同 筹划工作步骤也不一样 一般的可分为以下几个步骤 客户提出要求 谈判 组织力量 初步调查 提出建议书 签订合同 开始工作 中间报告 最终报告 二 接受委托前的洽谈步骤 2020 4 5 60 委托单位申请 前期洽谈 2020 4 5 61 三 纳税筹划委托合同的内容受托纳税筹划的合同没有固定格式 但它一般包括以下10项内容 1 列明当事双方的基本情况 如委托人和纳税筹划人的名称或姓名 住址 电话等 2 总则 委托人须表明愿意委托该纳税筹划企业或某纳税筹划人员承担某项目的纳税筹划业务 3 委托事项 即纳税筹划人对委托人所约定承担的义务 4 业务内容 应明确委托人向税务师事务所委托的具体业务内容 包括 1 需要协商的事项 2 有关调查研究业务内容 3 有关获取旁证的需要等 5 酬金及计算方法 应明确规定经双方同意的酬金数额 支付日期 支付办法 2020 4 5 62 6 纳税筹划成果的形式和归属 7 保护委托人权益的规定 主要包括 1 预定业务完成日期 2 禁止中途转包 8 保护纳税筹划人权益的规定 主要包括 1 对超出合同规定范围的业务 要求额外支付报酬 2 变更业务范围的规定 3 因委托人的责任造成业务拖延的处理 4 撤销合同 对纳税筹划人在合同撤销前已完成的工作 必须支付合理的报酬 9 签名盖章 合同须经双方当事人签字盖章才能生效 10 合同签订日期和地点 2020 4 5 63 四 制定纳税筹划计划并实施 一 纳税筹划人首先制定纳税筹划草案纳税筹划人的主要任务是根据纳税人的要求和具体情况制定税务计划 无论是纳税人要求知道详细的税务计划的内容和理由还是只要求知道如何做 纳税筹划人都要制定尽可能详细的 考虑各种因素的纳税筹划草案 这一过程通常包括以下内容 1 分析纳税人业务背景 选择节税方法对纳税人的个案进行具体分析 分析纳税人所处的行业 从事业务按法律规定应该缴纳哪些税 是否享受税收优惠待遇 根据纳税人所从事的业务和业务收入 业务费用的收支渠道确定可以节税的各种方法 2020 4 5 64 2 进行法律可行性分析在制定节税方案的同时 收集并研究纳税涉及的有关法律 法规 政策 避免陷入法律纠纷 在具体问题把握不准的情况下 可以就相关问题咨询征税机关的意见 3 应纳税额的计算不同的纳税方案制定出来以后 分别计算出应纳税额 与应纳税额相对应 税务