合伙企业会计核算若干问题探讨.doc

合伙企业会计核算若干问题探讨陆宏如杨峰【摘要】合伙企业作为现代企业制度一种组织形式，与公司制企业会计核算区别主要在所有者权益上。合伙人投入资本、退伙中要正确核算商誉；合伙人既作为投资者，又作为经营者需正确核算提款数；合伙企业征收投资者个人所得税，是合伙企业一项费用支出，应由企业负担；税后利润应比照公司制企业提取风险和发展基金。【关键词】合伙企业会计核算现代企业制度可采用多种组织形式，合伙制企业亦为其中之一，它是由两人或两人以上共同投资，企业归合伙人共同所有，一般由合伙人直接从事经营通过合同协议来确定投资者权利、义务、责任和风险。中国的部分民营企业和集体企业都是以合伙形式出现，我国1997年2月颁布的中华人民共和国合伙企业法对规范和指导合伙企业起着重要作用，为保证合伙企业的正常运行，合伙企业会计处理是不容忽视的问题。本文主要对合伙企业投入资本、所得税、风险发展基金等会计核算作一探讨，以起到抛砖引玉的作用。一、合伙人投入资本会计处理合伙人投入资本不需要分为资本和资本溢价，因此，在会计核算中只需设置“合伙人资本”账户，用来核算合伙人投资以及随净损益增减变动的数额。收到合伙人投资或实现净利润中所占份额记入该账户贷方，合伙人减少投资或发生亏损中所占份额记入该账户借方，余额在贷方，表示合伙人对企业实际投资额，按每一出资人设置明细账户。1.合伙人出资额等于资本额会计处理合伙人按合伙契约规定出资额出资，其出资可以采用货币、实物、土地使用权、知识产权或其他财产权利缴纳出资，除货币外出资的计价一般由合伙人协商确定，或合伙人认可的第三方评估确定。如甲、乙、丙三人合伙设立一家企业，甲投资现金40000元，乙投资一项专利评估价40000元，丙投资设备评估价20000元。如出资额等于资本额，其会计分录如下：借：现金40000无形资产40000固定资产20000贷：合伙人资本甲40000乙40000丙200002.合伙人出资额不等于资本额经合伙人同意，有时合伙人出资额并不等于其资本额，在这种情况下就需要确定有关合伙人资本数额，可分两种情况： （1）合伙人出资额小于其资本额这种情况下，不管是合伙人原始投资或新合伙人加入，均可用商誉法进行会计处理，这里商誉，是指某一合伙人，有能力提供高额非常收益，包括经验、独特技术、管理才能或有良好客户资源等，此种商誉计价一般由合伙人谈判协商，如上例，乙提供不可辨认资产价值经合伙人协商占合伙权40%，按甲投资40 000元占合伙权40%来确定，乙提供的商誉为40000元，其会计分录如下：借：无形资产商誉40000贷：合伙人资本乙40000（2）合伙人出资额大于其资本额这种情况一般在合伙企业经营已走上正规，获利能力比一般企业高，原合伙人可能要求新合伙人付出较多的投资，而取得低于其出资额的资本，其差额有补贴法、商誉法两种处理方法。 补贴法下其差额视为新合伙人入伙时给原合伙人的额外补贴。 如甲、乙合伙开设企业，两人资本均为40000元，现新合伙人丙愿意出资55000元，而取得企业1/3合伙权，并已取得原合伙人同意。合伙企业1/3伙权应为（40 000 40 000 55 000）?/3= 45 000元，企业收到丙投资时，应作如下会计分录：借：现金55000贷：合伙人资本丙45000 甲5000 乙5000商誉法下其差额视为原合伙企业资产增值或有未入账的商誉。如上例，假定原合伙企业资产、负债账面价值都相当于公允价值，企业商誉应为（55 000?-40 000? -55 000） =30 000元，企业收到丙投资时，作如下会计分录：借：现金55000无形资产商誉30000贷：合伙人资本甲15000乙15000丙55000上述两种处理方法，本人认为应采用第一种方法，按现行会计制度规定，企业通过自身经营管理而建立的商誉不能作为无形资产入账，第二种方法中这30000元商誉，正是通过原合伙人甲、乙经营管理而建立的，所以不能作为无形资产入账。二、合伙人退伙会计处理合伙人因为某种原因而不愿或不能继续参加合伙，经其他合伙人同意，可以退伙，退伙的主要方式有：对外界出售其伙权、将伙权出售给其他合伙人、由合伙企业退给其应得的权益。（一）对外界出售伙权或将伙权出售给其他合伙人其出售价格及收付款项属于退伙人的私事，不论售价多少，对合伙企业的资产和资本总额没有影响，只在合伙企业资本账户上作过户记录。如某合伙企业由合伙人甲、乙、丙组成，其资本数额分别为40 000元、40 000元、20 000元，现丙合伙人要求退伙，经其他合伙人同意，将其伙权出售给丁，企业应作如下过户记录：借：合伙人资本丙20000贷：合伙人资本丁20000（二）合伙企业退还其应得权益由于合伙企业账面价值通常与资产的公允价不相等，并且企业还可能有未入账的商誉等原因，因此，退伙人自企业收回金额，可能大于、等于、小于其资本账户余额。1.超额付款给退伙人退伙时如超额付款给退伙人，可视为原合伙企业存在未入账商誉或企业资产增值等情况，本人认为，为简化合伙企业会计核算，可不需对企业资产、负债进行评估，按商誉法来进行处理，按合伙人协商多付差额直接确认为商誉。如上例，合伙人甲、乙同意丙退伙，实际付给丙现金25000元，应作如下会计分录：借：合伙人资本丙20000 无形资产商誉5000贷：现金25000上述合伙企业超额付款可理解为企业购买退伙人丙的商誉，符合现行会计制度关于商誉确认原则。不需要以超额5000元为基础，重估企业资产、负债，并调整合伙人资本。重估增值25000元（5000/20%，甲10000元、乙10000元、丙5000元），来调整增加有形资产账面价值或确认商誉资产。2付款低于资本余额付款低于退伙人资本部分，在西方会计中称为负商誉，在我国，有关财务制度中不允许企业以低于企业净资产价值转让，因而不存在负商誉，低于退伙人资本部分，可视为对剩余合伙人的额外补贴。沿用上例，如合伙人甲、乙同意丙退伙，并实际付给丙15 000元，则应作会计分录为：借：合伙人资本丙20000贷：合伙人资本甲2500合伙人资本乙2500现金 15000三、合伙人提款会计处理合伙人提款核算中应设置“合伙人提款”账户，该账户是合伙资本的调整账户，合伙人作为投资者在预计盈利时提款数或合伙人作为经营者工资提款数记入该账户借方，每月工资费用分配数及年终转入净利润记贷方，年终余额转入“合伙人资本”账户。1.合伙人作为经营者工资提款时如甲乙两人商定，甲每月工资2000元，乙每月工资1500元，每月发放工资时:借：合伙人提款甲 2000乙1500贷：现金3500工资费用分配时借：管理费用 3500贷：合伙人提款甲2000乙15002.合伙人作为投资者平时预计盈利时，应严格按伙权比例提取借：合伙人提款贷：现金 3.年终将企业实现的税后净利润减去提取风险基金及发展基金结转至合伙人提款账户借：本年利润贷：合伙人提款4.年终将合伙人提款账户余额结转至合伙人资本账户借：合伙人提款贷：合伙人资本合伙企业要建立提款的会计控制，在不影响企业正常经营情况下，使提款数不超过合伙协议所允许的提款数。四、合伙企业个人所得税会计处理2000年9月国家税务总局印发个人独资、合伙企业投资者征收个人所得税规定，该政策避免了对同一所得既征收企业所得税又征收个人所得税重复征税现象，有利于加强所得税征收管理，但没有对相应的会计处理作出规定。本人认为合伙企业征收个人所得税，作为一个企业，毕竟不同于一般自然人，生产经营所得不同于劳动所得，投资行为不同于生活消费行为，个人所得税在本质上是合伙企业的一项费用性支出，就这一点来说，应有企业负担投资者缴纳的个人所得税，其会计处理可以按目前小企业所得税的会计处理办法进行账户处理，在损益类科目设置“所得税个人所得税”，具体账户处理上当发生纳税义务和计提税款时，借记“所得税个人所得税”，贷记“应交税金个人所得税”；缴纳时，借记“应交税金个人所得税”贷记“现金”等。五、从税后利润中计提“风险和发展基金”合伙企业往往规模较小，其抗风险能力也较弱，尤其是在我国目前情况下，合伙企业融资环境不理想，企业发展主要靠自身内部积累，在发展过程中面临不稳定因素较多，为此，在利润分配时，必需要考虑企业风险和发展因素，按照目前公司制企业中盈余公积的提取方式，在合伙企业中按税后净利的一定比例提取风险和发展基金，风险基金